У ФНС есть план по налоговым поступлениям в бюджет, и все налогоплательщики участвуют в исполнении этого плана. Даже если они не особо хотят, то всё равно приходится.
Если брать в расчёт только регулярные платежи от налогоплательщиков по текущим декларациям, то налоговикам будет очень сложно выполнить план по доходам бюджета. Ведь есть ещё "нерадивые" налогоплательщики, которые используют накопленные убытки для уменьшения налоговых платежей. Или даже просят вернуть налоги из бюджета. А ещё есть "упрощенцы", которым давно пора на общий режим, но они "схематозят" как могут, лишь бы остаться на УСН.
В общем, если ничего не делать, план по доходам бюджета сам себя не выполнит.
К счастью, у налоговых органов есть большой набор инструментов, с помощью которых они побуждают налогоплательщиков активнее участвовать в пополнении бюджета.
Но просто предъявить претензии не получится. Нужно, чтобы вероятный суд также принял сторону налоговиков, иначе большая работа пойдет насмарку. Поэтому ФНС сначала обкатывает какую-то претензию, возможно, кулуарно согласует её с судами, а потом начинает массово применять.
Такой вот "вывод нового продукта на рынок" от налоговой. В "продуктовой линейке" ФНС есть "продукты" для всех категорий налогоплательщиков, в том числе для иностранного бизнеса.
Многие претензии, которые контролирующие органы сейчас успешно предъявляют дочерним компаниям международных групп в России, ещё несколько лет назад рассматривались лишь теоретически и не воспринимались как серьёзные угрозы. Подобную "новинку" от ФТС, в виде включения дивидендов в таможенную стоимость товаров, рассматривали в одной из статей.
ФНС тоже подготовила для иностранцев несколько новых вариантов претензий, которые были раньше неактуальны, а теперь массово применяются многими инспекциями. Одной из таких "новинок" стали претензии по вопросам определения места реализации услуг, в результате которых операции дочерних компаний были переквалифицированы в облагаемые НДС.
Иностранцы и НДС
Иностранный бизнес, который хочет организовать свое присутствие в России только для торговли товарами без организации производства, как правило, использует один из следующих вариантов:
1) Полноценная дочерняя компания
Данный вариант включает создание дочерней компании в России, чаще всего, в форме ООО. Наделение этой "дочки" эксклюзивными правами на импорт и распространение на территории России товаров, производимых компаниями международной группы, а также на прием претензий от покупателей.
С налоговой точки зрения данный вариант считается самым безопасным, так как представляет из себя довольно прямолинейную структуру "купи-продай" с административными и рекламными расходами. С таможенной точки зрения эта структура также считалась безопасной, пока не случилось "дело Шанель" и таможенники не начали включать дивиденды в таможенную стоимость товаров по всем "дочкам" иностранцев, до которых смогли дотянуться.
Существенным минусом данного варианта является его "полноценность", т.е. нужно будет арендовать офис и складские помещения, нанять команду для административных функций и продвижения товаров на рынке, выводить сами товары на рынок. Всё это требует достаточно серьёзных вложений. Конечно, не таких, как при организации производства, но тоже придётся существенно вложиться на начальном этапе.
Но в случае успеха проявляется еще один плюс данного варианта – ни с кем из локальных партнёров не придётся делиться.
2) Ограниченное присутствие
В рамках данного варианта присутствие может быть юридически оформлено в виде подразделения (филиал или представительство иностранной компании) либо дочерней компании (как правило, ООО).
Функции созданной юридической структуры сильно ограничены. Обычно они не выходят за пределы консультаций, а также маркетинговой и рекламной поддержки товаров, производимых компаниями международной группы. Основной выручкой локальной юридической структуры, как правило, является оказание услуг иностранным компаниям группы.
Эксклюзивные права на импорт и распространение на территории России товаров, а также на прием претензий от покупателей, передаются одному или нескольким локальным дистрибьюторам-партнёрам.
Данный вариант не требует больших вложений в развертывание, это является одним из основных плюсов. Нужно арендовать офис и найти достаточное количество сотрудников для выполнения ограниченного набора функций.
Коммерческая часть остаётся за дистрибьюторами-партнёрами. Они получают товары напрямую от иностранных компаний группы и осуществляют их продвижение и продажу на российском рынке. Соответственно, за это им придётся отдать часть прибыли от продажи товаров.
У данного варианта есть ещё и довольно существенные налоговые риски:
- образование постоянного представительства иностранной компании, если сотрудники местной структуры будут заключать сделки от имени и в интересах иностранной компании;
- доходы местной структуры ограничены внутригрупповыми услугами, которые часто не облагаются НДС, а также должны соответствовать правилам трансфертного ценообразования.
3) Комбинированный вариант
Включает создание полноценной дочерней компании, которая будет осуществлять импорт и распространение товаров, а также оказывать услуги иностранным компаниям группы, частично или полностью не облагаемые НДС.
Соответственно, в части данных услуг он включает налоговые риски по НДС, аналогичные предыдущему варианту.
ФНС, иностранцы и НДС
ФНС давно хотела подобраться к внутригрупповой выручке "дочек" международных компаний в России.
Были отдельные суды, когда налоговики успешно оспаривали применение освобождения от НДС. Но в этих делах, как правило, всё упиралось в плохое исполнение: документы не соответствовали фактическому содержанию операций, сотрудники давали противоречивые показания. В целом, иностранному бизнесу удавалось отстоять применение данной льготы.
Но, начиная с 2023 года, практика начала меняться. Возможно, сыграла свою роль смена политической обстановки, а с ней и усиление пробюджетных тенденций в спорах с бизнесом из недружественных стран. Может быть, ФНС действительно усовершенствовала подход к внутригрупповым услугам и нашла брешь в структурах, применяемых международными группами.
Так или иначе, освобождение внутригрупповых услуг от НДС стало ещё более рискованным. Одним из дел, на примере которых можно увидеть, как ФНС оспаривает применение такой льготы, является "дело НоваМедики".
Дело А40-218059/2022
Группа Ферринг применяет комбинированный вариант присутствия, описанный выше. "Дочка" осуществляет дистрибуцию фармацевтических товаров, а также оказывает иностранной компании группы рекламные и маркетинговые услуги по продвижению данных товаров.
Так как у маркетинговых и рекламных услуг место реализации определяется по покупателю, эти услуги не облагались НДС. Что, естественно, сильно не понравилось инспекции в рамках выездной проверки.
Фактически оказываемые услуги включали доведение информации до третьих лиц (медицинских и фармацевтических специалистов), в том числе путем проведения лекций на специализированных медицинских мероприятиях, а также проведения индивидуальных визитов (встреч) с врачами и представителями аптек.
Маркетинговые услуги, если коротко, включают мониторинг и исследование рынка, а также отчет по результатам проведённых исследований. Совсем просто на примере этого дела:
- не маркетинг – отчёт о том, что собрали врачей и что-то им рассказали;
- маркетинг – отчёт о том, что найдено в результате анализа рынка.
Рекламные услуги должны оказываться в отношении неопределённого круга лиц и быть направлены на привлечение внимания к объекту рекламирования у потребителей данного объекта. Приглашенные на лекцию поимённо медицинские и фармацевтические специалисты не являются неопределённым кругом лиц, а также потребителями рекламируемых препаратов.
При этом налогоплательщиком не предоставлены документы, позволяющие разделить комплекс услуг на:
- услуги, оказываемые в рамках соглашения об оказании услуг с иностранной компанией компанией группы; и
- действия налогоплательщика, направленные на реализацию товаров, индивидуализированных товарным знаком Ферринг и принадлежащих налогоплательщику на праве собственности.
Поэтому услуги по доведению информации о товарах Ферринг до сведения третьих лиц следует расценивать как информационные услуги, оказанные на территории Российской Федерации, облагаемые НДС.
***
Многие дочерние компании международных фармацевтических групп применяли данную структуру. Поэтому после "дела НоваМедики" налоговые инспекции прошлись по этим компаниям с предложением "добровольно" пересмотреть место реализации внутригрупповых услуг и доплатить налог в бюджет. И многие из них согласились.
Вряд ли ФНС остановится на фармацевтических компаниях, так как освобождение от НДС в операциях со связанными сторонами применяли не только они. Скорее всего, "дочкам" международных групп в других отраслях тоже следует готовиться к более активному участию в исполнении доходной части бюджета.
