В конце прошлого года Конституционный суд (КС) рассмотрел вопрос о возможности принятия налоговой НДС к вычету, если продукция была приобретена покупателем у продавца (далее по тексту также организация-банкрот или должник), который находится на стадии банкротства.
В целях обеспечения единообразного подхода к толкованию судебного акта ФНС подготовила письмо, разъясняющее положения постановления КС.
Суть спора
Вопрос возникает в случае, когда покупатель приобретает у организации-банкрота какой-либо товар.
В рассматриваемом судом случае организация-банкрот выставил счета-фактуры с учетом НДС, который покупатель в дальнейшем заявил к вычету в декларации по указанному выше налогу (4 кв. 2016 г.). Налоговый орган, руководствуясь пп. 15 п. 2 ст.146 НК РФ, привлек покупателя к налоговой ответственности с уплатой недоимки, пени и штрафа.
Не согласившись с такой позицией налогового органа покупатель обратился в суд.
Позиции судов
Первая и апелляционная инстанция поддержала налоговую, поскольку продавец, находящийся в банкротстве, не вправе был выделять в счетах-фактурах сумму НДС.
Покупатель обжаловал судебные акты в кассационном порядке, но АС Центрального округа решил приостановить производство и инициировал проверку конституционности пп. 15 п. 2 ст.146 НК РФ в Конституционном суде.
Позиция КС
Покупатель не виноват, что продавец не смог оплатить налог в бюджет. Но если покупателю заранее известно, что продавец не сможет исполнить налоговые обязательства, то он признается недобросовестным и не сможет воспользоваться своим правом на вычет налога.
До момента рассмотрения вопроса в КС покупателю приходилось платить НДС дважды — при покупке товара и при дальнейшей его реализации, так как налоговые органы отказывали покупателю в вычете налога. Однозначной судебной практики по этому вопросу не было.
Чем руководствовался КС
КС в своем постановлении указал, что покупателю может быть отказано в получении вычета, если он и конкурсный управляющий (КУ), назначенный в деле о банкротстве, знали о невозможности выплаты в бюджет НДС в условиях имеющегося объема и структуры долговых обязательств организации-банкрота.
Зачастую должник после введения процедуры банкротства продолжает вести текущую хозяйственную деятельность, чтобы обеспечить погашение текущих (в т.ч. налогов) и реестровых требований кредиторов. В данной ситуации, по-мнению КС, организация имеет право на вычет НДС, но при условии обязательной уплаты налога должником в бюджет. В противном случае покупатель может рассчитывать на получение налогового вычета только при условии, что он и КУ не знали о невозможности исполнения налоговых обязательств должником.
До момента внесения в законодательство соответствующих изменений КС предложил временный порядок применения рассматриваемой нормы, поскольку усмотрел двоякую природу рассматриваемой нормы:
- с одной стороны, она неконституционна в той части, в которой создает неопределенность ее толкования и порождает неоднозначность в вопросе о вычете НДС в рассматриваемом случае;
- с другой стороны, она соответствует Конституции, поскольку обеспечивает соблюдение баланса интересов кредиторов должника и государства.
Рекомендации от ФНС
ФНС в своем письме, которое было опубликовано в конце января этого года, разъяснила некоторые аспекты применения постановления КС.
Как уже было указано выше, КС разрешил налоговым органам отказывать в возмещении НДС в случае, если покупатель и КУ заранее знали, что налог не будет уплачен организацией-банкротом. Как же выяснить, знали или нет указанные лица об обстоятельствах неплатежеспособности?
С точки зрения ФНС, если согласно отчетности должник ведет убыточную деятельность, то это может говорить о его неплатежеспособности, в частности, когда речь идет об исполнении налоговых обязательств. Однако одного только этого признака недостаточно. На что следует обратить внимание, по мнению ФНС, в первую очередь:
- на текущие долги по НДС или другим налогам в процедурах наблюдения или конкурса (за предыдущие налоговые периоды);
- на показатель убытка от реализации согласно декларации по налогу на прибыль (за период до начала конкурсного производства);
- на изменение контрагентов (покупателей) с момента открытия конкурсного производства, а также изменение условий и цен реализации товара;
- на организационную модель бизнеса (имеет ли место распределение «центра прибылей и убытков»);
- на ликвидность конкурсной массы должника (хватает ли ее для компенсации потерь от реализации товара) и имеются ли обременения имущества правами третьих лиц.
Исходя из содержания постановления КС, налоговый орган не вправе отказать в вычете, если он участвует в деле о банкротстве как уполномоченный орган и не предпринимает мер к прекращению текущей хоздеятельности должника (реализации товара). В связи с этим ФНС поясняет, что налоговым органам достаточно просто принять меры, независимо от результата.
Презумпция осведомленности
ФНС также обращает внимание, что КУ, имея доступ к бухгалтерской и налоговой отчетности, не может не знать о заведомой неплатежеспособности организации-банкрота. Следовательно, в отношении КУ действует презумпция осведомленности.
В отношении покупателя презумпция осведомленности может иметь место, если:
- он является заинтересованным лицом в соответствии с Законом о банкротстве, а также имеются другие признаки взаимозависимости с должником;
- он осведомлен об этих обстоятельствах налоговыми органами;
- есть другие подозрения, что покупатель знал (должен был знать) о неплатежеспособности должника.
Такая презумпция может также действовать в отношении недобросовестного выгодоприобретателя, например, когда залоговый кредитор (банк) способствует продолжению убыточной текущей деятельности, чтобы избежать финансовых потерь от предмета залога.
Источник
Письмо ФНС от 28.01.2020 №КЧ-4-18/1198@; Письмо от 27.01.2020 №СА-4-7/1129@; Постановление КС РФ от 19.12.2019 № 41-П «дело о проверке конституционности пп. 15 п. 2 ст. 146 НК РФ».
