Страховыми взносами облагаются выплаты в рамках трудовых отношений и гражданско-правовых договоров, так что чаще речь идет о сотрудниках, а не о собственниках организаций. Но если единственный учредитель юридического лица является его руководителем, с оформлением взносов возникает запутанная ситуация.
Сам себе учредитель
В главе 34 «Страховые взносы» части второй Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ), подп. 1 п. 1 ст. 419 установлено, что плательщиками страховых взносов являются организации, производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам.
Объектом обложения страховыми взносами для плательщиков-организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые ими, в частности, в рамках трудовых отношений в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования (п. 1 ст. 420 НК РФ).
Такими законами являются:
Федеральный закон от 15.12.2001 № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» (далее – Закон № 167-ФЗ).
Федеральный закон от 29.12.2006 № 255-ФЗ «Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством» (далее – Закон № 255-ФЗ).
Федеральный закон от 29.11.2010 № 326-ФЗ «Об обязательном медицинском страховании в Российской Федерации» (далее – Закон № 326-ФЗ).
Пунктом 2 ст. 10 Закона № 167-ФЗ определено, что объект обложения страховыми взносами, база для начисления страховых взносов, суммы, не подлежащие обложению страховыми взносами, порядок исчисления, порядок и сроки уплаты страховых взносов, порядок обеспечения исполнения обязанности по уплате страховых взносов регулируются законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, если иное не установлено Законом № 167-ФЗ.
Страхователями по обязательному пенсионному страхованию являются, в частности, организации, производящие выплаты физическим лицам (подп. 1 п. 1 ст. 6 Закона № 167-ФЗ).
Застрахованными лицами в системе пенсионного страхования признаются, в частности, граждане Российской Федерации, работающие по трудовому договору, в том числе руководители организаций, являющиеся единственными участниками (учредителями), членами организаций, собственниками их имущества (ст. 7 Закона № 167-ФЗ). Таким образом, ст. 7 Закона № 167-ФЗ прямо закреплено, что руководители организаций, являющиеся единственными участниками (учредителями), членами организаций, собственниками их имущества, являются застрахованными лицами, следовательно, на выплаты этим лицам следует начислять страховые взносы. Аналогичное мнение высказано в Письме Минтруда России от 05.05.2014 № 17-3/ООГ-330.
Разъяснение об обязательном страховом обеспечении по обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством руководителей организаций, являющихся их единственными учредителями (участниками), членами организации и собственниками ее имущества, утверждено Приказом Минздравсоцразвития России от 08.06.2010 № 428н.
В пункте 2 разъяснения со ссылкой на ст. 2 Закона № 255-ФЗ сказано, что обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством подлежат лица, работающие по трудовым договорам.
Лицами, работающими по трудовым договорам, в целях Закона № 255-ФЗ признаются лица, заключившие в установленном порядке трудовой договор, со дня, с которого они должны были приступить к работе, а также лица, фактически допущенные к работе в соответствии с трудовым законодательством (п. 5 ст. 2 Закона № 255-ФЗ), то есть вступившие в трудовые отношения.
Как следует из ст. 16 Трудового кодекса Российской Федерации (далее – ТК РФ), трудовые отношения, которые возникают в результате избрания на должность, назначения на должность или утверждения в должности, характеризуются как трудовые отношения на основании трудового договора.
Трудовые отношения на основании трудового договора в результате избрания на должность возникают, если избрание на должность предполагает выполнение работником определенной трудовой функции (ст. 17 ТК РФ).
Трудовые отношения возникают на основании трудового договора в результате назначения на должность или утверждения в должности в случаях, предусмотренных трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, или уставом (положением) организации (ст. 19 ТК РФ).
Признаки трудовых отношений закреплены в ст. 15 ТК РФ, согласно которой трудовые отношения – отношения, основанные на соглашении между работником и работодателем о личном выполнении работником за плату трудовой функции (работы по должности в соответствии со штатным расписанием, профессии, специальности с указанием квалификации; конкретного вида поручаемой работнику работы) в интересах, под управлением и контролем работодателя, подчинении работника правилам внутреннего трудового распорядка при обеспечении работодателем условий труда, предусмотренных трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, трудовым договором.
Таким образом, руководитель организации, состоящий с данной организацией в трудовых отношениях, а также в случае, когда он является единственным учредителем (участником), членом организации, собственником ее имущества, в целях обязательного социального страхования на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, относится к лицам, работающим по трудовому договору. Указанный руководитель подлежит в соответствии со ст. 2 Закона № 255-ФЗ обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством и имеет право на получение страхового обеспечения в порядке и на условиях, установленных законодательством Российской Федерации.
И еще один закон, устанавливающий конкретный вид обязательного социального страхования – это Закон № 326-ФЗ. Страховые взносы по этому виду социального страхования – обязательные платежи, которые уплачиваются страхователями, обладают обезличенным характером и целевым назначением которых является обеспечение прав застрахованного лица на получение страхового обеспечения (ст. 3 Закона № 326-ФЗ).
Застрахованное лицо – физическое лицо, на которое распространяется обязательное медицинское страхование в соответствии с Законом № 326-ФЗ. Застрахованными лицами являются, в частности, граждане Российской Федерации, работающие по трудовому договору, в том числе руководители организаций, являющиеся единственными участниками (учредителями), членами организаций, собственниками их имущества (подп. 1 п. 1 ст. 10 Закона № 326-ФЗ).
Страхователями для вышеназванных лиц являются организации, производящие выплаты и иные вознаграждения этим лицам, и страхователи обязаны своевременно и в полном объеме осуществлять уплату страховых взносов на обязательное медицинское страхование в соответствии с законодательством Российской Федерации (ст. 11, п. 2 ст. 17 Закона № 326-ФЗ).
Как и в двух предыдущих случаях, обязанность по уплате страховых взносов на обязательное медицинское страхование работающего населения, размер страхового взноса и отношения, возникающие в процессе осуществления контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты (перечисления) указанных страховых взносов и привлечения к ответственности за нарушение порядка их уплаты, устанавливаются законодательством Российской Федерации о налогах и сборах (п. 1 ст. 22 Закона № 326-ФЗ).
Итак, всеми перечисленными выше законами о конкретных видах обязательного социального страхования определено, что застрахованными лицами являются, в частности, граждане РФ, работающие по трудовому договору, в том числе руководители организаций, являющиеся единственными участниками (учредителями), членами организаций, собственниками их имущества. Следовательно, руководитель – единственный учредитель (участник) организации в целях обязательного социального страхования относится к лицам, работающим по трудовому договору.
Учитывая изложенное, на выплаты, производимые в пользу руководителя организации (генерального директора), являющегося ее единственным участником, признаваемым застрахованным лицом по обязательному социальному страхованию в соответствии с вышеперечисленными федеральными законами, страховые взносы начисляются в общеустановленном порядке, на что указано в Письме Минфина России от 22.07.2019 № 03-11-11/54450.
В Письме Минфина России от 16.03.2018 № 03-01-11/16634 обращено внимание, что страховые взносы уплачиваются в целях обязательного социального страхования застрахованных лиц и являются источником финансового обеспечения реализации прав застрахованных лиц на получение страхового обеспечения по соответствующим видам обязательного социального страхования: обязательного пенсионного страхования, обязательного социального страхования на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательного медицинского страхования.
Таким образом, освобождение организаций от уплаты страховых взносов с выплат в пользу генерального директора организации, являющегося ее единственным учредителем, приведет к непоступлению страховых взносов за данных работников, в частности, в бюджеты Пенсионного фонда РФ и Фонда социального страхования РФ и, соответственно, лишит их возможности формировать свои пенсионные права в полном объеме, что в дальнейшем может повлечь ограничение их права на пенсионное обеспечение, а также лишит упомянутых лиц права на получение страхового обеспечения по обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством (пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам и др.).
Несмотря на отсутствие споров в отношении того, следует ли начислять страховые взносы на выплаты лицам, о которых идет речь в статье, трудовые отношения с руководителем организации – ее единственным учредителем все же следует оформлять документально.
Сам себе работодатель
Может ли заключить трудовой договор единственный учредитель организации сам с собой, как с ее директором? Мнение Минздравсоцразвития России по данному вопросу было изложено в Письме от 18.08.2009 № 22-2-3199, где сказано, что гл. 43 ТК РФ установлены особенности регулирования труда руководителя организации и членов коллегиального исполнительного органа организаций.
Положения указанной главы распространяются на руководителей организаций независимо от их организационно-правовых форм и форм собственности, за исключением, в частности, случая, когда руководитель организации является единственным участником (учредителем), членом организации, собственником ее имущества (ст. 273 ТК РФ).
В основе данной нормы лежит невозможность заключения трудового договора с самим собой, поскольку иных участников (членов, учредителей) у организации просто нет. Единственный участник общества в данной ситуации должен своим решением возложить на себя функции единоличного исполнительного органа: директора, генерального директора, президента и так далее. Управленческая деятельность в этом случае, по мнению Минздравсоцразвития России, осуществляется без заключения какого-либо договора, в том числе и трудового.
Такого же мнения придерживается и Роструд, о чем свидетельствует Письмо от 06.03.2013 № 177-6-1. На это обращено внимание и в Письме ПФ РФ от 07.06.2018 № 08/30755 «О предоставлении информации».
Вопрос о предоставлении в информационную систему ПФР сведений о трудовой деятельности о руководителях – единственных участниках (учредителях), осуществляющих деятельность без заключения трудовых договоров, был рассмотрен в Письме Минтруда России от 24.03.2020 № 14-2/В-293.
В письме со ссылками на уже названные нами выше нормы трудового права также сказано, что на отношения единственного участника общества с учрежденным им обществом трудовое законодательство не распространяется. Таким образом, нормы трудового законодательства о заработной плате, режиме рабочего времени, отпуске, ведении трудовой книжки, о коллективном договоре и другие на руководителя организации, который является единственным участником (учредителем), членом организации, собственником ее имущества, не распространяются.В этом случае следует руководствоваться нормами Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью», учредительными документами.
Учитывая, что сведения о трудовой деятельности формируются на всех зарегистрированных лиц, с которыми заключены или прекращены трудовые (служебные) отношения, сведения о трудовой деятельности в отношении единственных участников (учредителей), осуществляющих деятельность без заключения трудовых договоров, не представляются в информационную систему Пенсионного фонда Российской Федерации.
Вместе с тем ТК РФ не содержит норм, запрещающих применение общих положений трудового законодательства к случаям, когда руководитель организации – работодатель и он же работник, то есть работодатель и работник, являются одним лицом.
Трудовые отношения, возникающие в результате избрания или назначения на должность, характеризуются как трудовые отношения на основании трудового договора, что следует из ст. 16 ТК РФ и о чем мы уже говорили выше.
Как следует из содержания ст. 11, 273 ТК РФ, лицо, назначенное на должность директора организации, является ее работником, а отношения между организацией и директором, как работником, регулируются нормами трудового права. При этом ТК РФ не содержит норм, запрещающих применение общих положений ТК РФ к трудовым отношениям, когда происходит совпадение статуса работника и работодателя в одном лице. Действие ст. 273 ТК РФ ограничивается только рамками положений гл. 43 ТК РФ об особенностях регулирования труда руководителя организации и членов коллегиального исполнительного органа организации. Аналогичный вывод содержится в постановлениях ФАС Волго-Вятского округа от 18.03.2009 по делу № А11-6094/2008-К2-21/426, ФАС Поволжского округа от 02.09.2008 по делу № А65-266/08. Необходимо отметить, что лицо, единолично учреждающее организацию, назначает себя на должность директора и приступает к исполнению соответствующих обязанностей.
Из статьи 67 ТК РФ следует, что трудовой договор, не оформленный в письменной форме, считается заключенным, если работник приступил к работе с ведома или по поручению работодателя или его уполномоченного на это представителя. При фактическом допущении работника к работе работодатель обязан оформить с ним трудовой договор в письменной форме не позднее трех рабочих дней со дня фактического допущения работника к работе, а если отношения, связанные с использованием личного труда, возникли на основании гражданско-правового договора, но впоследствии были признаны трудовыми отношениями, – не позднее трех рабочих дней со дня признания этих отношений трудовыми отношениями, если иное не установлено судом.
Если следовать названной норме ТК РФ, заключить такой договор необходимо. Но поскольку работодатель сам является работником, он должен подписать договор и как работник, и как работодатель, хотя, по мнению Минздравсоцразвития России и Роструда, о чем мы говорили выше, заключить трудовой договор с самим собой невозможно. Из судебной практики следует, что для заключения трудового договора не является препятствием то, что работник и представитель работодателя совпадают в одном лице. В качестве примера можно привести Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 29.07.2009 № Ф04-4242/2009(10610-А27-25) по делу № А27-1398/2009.
Чтобы избежать споров, выход все же можно найти. По мнению некоторых специалистов, директор организации может возложить полномочия по подписанию трудовых договоров на любое должностное лицо организации, которое и подпишет трудовой договор с директором как работником от имени работодателя.
