При налоговой проверке довольно часто возникает ситуация, когда того или иного поставщика компании инспекция квалифицирует как технического. Это происходит в случае, если документы оформлены на одну организацию, но исполнение, например, поставка товара, выполнение работ или оказание услуг, фактически обеспечивалось другими лицами или вообще не подтверждается. Тогда инспекция может посчитать, что контрагент, указанный в документах, не мог исполнить обязательство, и последствия обычно выражаются в двух решениях: вычеты по НДС снимаются, а суммы по спорной операции исключаются из расходов по налогу на прибыль.
Почему снимают вычет и расходы
Снятие вычетов и расходов связано с тем, что в споре всегда требуется установить действительного участника операции. Документы по сделке оцениваются не изолированно, а в общем контексте деятельности компании: можно ли по ним и сопутствующим обстоятельствам уверенно связать конкретную поставку или услугу с конкретным исполнителем.
Ключевой вопрос здесь — совпадает ли лицо, указанное в договоре и первичных документах, с тем, кто реально поставил товар, выполнил работы или оказал услуги. Если инспекция доказывает, что заявленный поставщик не мог исполнить обязательство, налоговый результат по операции признается неподтвержденным. Следствие из этого для покупателя прямое: вычет по НДС по счетам-фактурам такого контрагента снимается, а расходы по прибыли исключаются.
При этом принципиально важно различать случаи, когда операция отсутствовала, и случаи, когда операция была, но оформлена через лицо, не являвшееся исполнителем. При втором варианте у компании все еще есть возможность изменить позицию за счет раскрытия фактического исполнителя и корректировки отчетности.
Как можно восстановить вычет: логика налоговой реконструкции
Если операция была реальной, но исполнение обеспечивал иной участник, позицию можно перестроить через раскрытие фактического исполнителя и налоговую реконструкцию. Смысл реконструкции в том, чтобы определить налоговые обязательства исходя из действительного исполнения, причем, не по формальным документам с технической компанией, а по условиям сделки с тем лицом, которое обеспечило поставку товара, выполнение работ или оказание услуг.
На практике реконструкция оформляется через корректировку бухгалтерского учета и налоговой отчетности и подачу уточненных деклараций. При этом реконструкция не подменяет процедуру доказательства: она становится юридически значимой только тогда, когда у налогового органа и суда есть возможность проверить фактическое исполнение и идентифицировать исполнителя используя сопоставимые данные, представленные компанией.
Принцип Верховного Суда: вычет и расходы — в подтвержденном объеме
Позиция Верховного Суда здесь предельно конкретна: покупатель вправе учесть расходы и заявить вычеты по НДС только в той части, в какой налоги были уплачены лицом, осуществившим фактическое исполнение по сделке (Определение Судебной коллегии по экономическим спорам ВС РФ от 15.12.2021 по делу № А40-131167/2020).
Из этого вытекает ключевой практический вывод. Реконструкция не сводится к формальному исправлению документов и не означает автоматическое восстановление всех сумм, снятых по акту проверки. Нужен именно подтвержденный объем: требуется доказать реальность исполнения, установить фактического исполнителя и показать, что по соответствующей операции налоги действительно уплачивались.
Что именно превращает эти три тезиса в доказуемую позицию? Обычно решающее значение имеют не «дополнительные бумаги» как таковые, а связность фактической картины: чтобы из документов и данных прослеживались движение товара или результата работ, участие конкретных лиц и соответствие объема исполнения оплатам и отражению операции в учете. В таких спорах хорошо работает логика сопоставления: первичка и договорные условия должны согласовываться с транспортными и складскими следами, перепиской и организационными подтверждениями исполнения, а также с тем, как операция отражена у фактического исполнителя. Именно эта связность позволяет суду сделать вывод, что реконструкция описывает действительную сделку, а не версию, собранную постфактум.
Можно ли подать уточненные декларации, если проверка уже закончена?
Часто корректировки делаются уже после того, как мероприятия налогового контроля завершены и решение по проверке принято. Возникает вопрос, не закрывает ли это возможность восстановления вычета процессуально — только потому, что уточнения появились позднее. Сам по себе этот факт вычет не блокирует.
Верховный Суд указал, что корректировка бухгалтерской и налоговой отчетности после завершения проверки не может быть самостоятельным основанием для отказа в предоставлении налогового вычета по НДС (Определение Судебной коллегии по экономическим спорам ВС РФ от 12.04.2022 № 302-ЭС21-22323 по делу № А10-133/2020).
Процедурно это выглядит так: получив уточненные декларации, налоговый орган проверяет их в рамках повторной проверки и учитывает уточнения путем изменения либо отмены ранее принятого решения по итогам первоначальной проверки. Таким образом, вопрос переносится с формального «когда подано» на содержательное «что подтверждено»: раскрыт ли исполнитель, проверяема ли картина исполнения и прослеживается ли уплата налогов по операции на стороне фактического исполнителя.