В разделе 6.1 формы декларации по НДПИ (утв. приказом ФНС России от 08.12.2020 № КЧ-7-3/887@) присутствуют два вида косвенных расходов:
- косвенные расходы, относящиеся к добытым полезным ископаемым (строка 060)
- косвенные расходы, связанные с добычей полезных ископаемых и другими видами деятельности (строка 070).
А в чем между ними разница, знаете?
Чтобы ее понять, следует разъяснить, откуда пошло такое деление. Как известно, налоги устанавливаются законами, а не приказами ФНС России. Поэтому налоговая декларация – это всего лишь отражение текста Налогового кодекса РФ. Обсуждаемые виды косвенных расходов из строк 060 и 070 были найдены налоговой службой в последнем абзаце п. 4 ст. 340 НК РФ:
При определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого учитываются также косвенные расходы, определяемые в соответствии с главой 25 настоящего Кодекса. При этом косвенные расходы, произведенные налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, распределяются между затратами на добычу полезных ископаемых и затратами на иную деятельность налогоплательщика пропорционально доле прямых расходов, относящихся к добыче полезных ископаемых, в общей сумме прямых расходов. <…> Сумма косвенных расходов, относящаяся к добытым в налоговом периоде полезным ископаемым, полностью включается в расчетную стоимость добытых полезных ископаемых за соответствующий налоговый период.
В этом тексте можно выделить две части:
- Косвенные расходы формируют стоимость ДПИ; при этом такие затраты делятся между добычей и недобычей по определенному правилу.
- Сумма косвенных расходов, относящаяся к добытым в налоговом периоде полезным ископаемым, полностью включается в стоимость ДПИ.
Эти две части и натолкнули ФНС России на мысль, что законодатель разделил косвенные расходы на два вида. Налоговая служба даже воспроизвела в строке 060 декларации слова НК РФ – «косвенные расходы, относящиеся к ДПИ».
Идея этого типа косвенных расходов заключалась в том, что существуют расходы, которые относятся только к добыче.
Но как отличить "косвенные расходы, относящиеся к ДПИ" от прямых расходов?
Ответ на этот вопрос, судя по судебной практике: НИКАК!
1). Предлагалось, например, признавать косвенные расходы, которые относятся к разным ДПИ. Но если все эти ДПИ оцениваются по расчетной стоимости, то это будут прямыми расходами. Если же часть ДПИ не оцениваются по расчетной стоимости, то согласно правовой позиции Президиума ВАС РФ (изложена в постановлении от 29.01.2013 года №11498/12) стоимость таких ДПИ надо как-то исключить.
Теоретически есть два способа для такого исключения:
- Признать исключаемые ДПИ недобычной деятельностью и произвести распределение через строку 070. Этот способ вряд ли имел в виду Президиум ВАС РФ.
- Рассчитать стоимость исключаемых ДПИ по правилам абз. 5 п. 1 ст. 319 НК РФ.
2). Еще налогоплательщики пробовали признать косвенными расходами ГПР, поскольку они делаются для ведения добычных работ, которые будут осуществляться несколько налоговых периодах. Но и такие расходы суды признают прямыми.
Похоже, что все идет к тому, что косвенные расходы, относящиеся к ДПИ, перестанут существовать. И, очень возможно, что так и было задумано изначально в НК РФ. Последнее предложение п. 4 ст. 340 НК РФ было неверно понято. В действительности, оно не выделяет второй тип косвенных расходов, а сообщает, что в отличие от прямых расходов косвенные расходы не «завешиваются» пропорционально НЗП.