Расчетная стоимость – это резервный способ оценки ДПИ, идея которого сводится к суммированию добычных затрат. К последним относятся не только очевидные затраты типа взрывчатки (кстати, как раз взрывчатка – это не самый бесспорный пример), зарплаты горных рабочих и сотрудников геолого-маркшейдерской службы, амортизации горной техники, но и затрат, которые связаны опосредовано с добычной деятельностью.
Примером таких опосредованных затрат налоги. НДПИ, налог на имущество, транспортный налог сами по себе не нужны для того, чтобы произвести добычу. Но если эти налоги возникают в связи с тем, что предприятие ведет добычную деятельность, то они должны признаваться добычным расходом. Кстати, по этой логике у предприятий, которые не ведут никакой деятельности, кроме добычной, практически все расходы будут добычными.
Расходом, который точно не станет добычным, является сам НДПИ.
Было время, когда налогоплательщики спорили даже не о том, является ли НДПИ добычным расходом, а добычным расходом какого периода надо признавать НДПИ. Скажем, НДПИ за апрель начисляется и уплачивается в мае: надо ли его включать в расчетную стоимость ДПИ, добытых в апреле или мае?
Точку в этом вопросе поставил Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ в своих постановлениях от 08.12.2009 № 11715/09 и от 08.11.2011 № 5292/11:
При решении вопроса о том, подлежат ли включению в расчетную стоимость добытого полезного ископаемого, формирующую налоговую базу по налогу на добычу полезных ископаемых, суммы налогов (подпункт 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ), необходимо принимать во внимание, что учет этого вида расходов в целях исчисления налога на прибыль организаций обусловлен тем обстоятельством, что расходы, произведенные налогоплательщиком, уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль организаций.
При исчислении же налога на добычу полезных ископаемых расходы, предусмотренные статьей 264 НК РФ, напротив, формируют налоговую базу названного налога. В связи с этим не могут учитываться в налоговой базе денежные средства, подлежащие уплате в бюджет в целях исполнения публично-правовой обязанности.
Налогообложение денежных сумм, перечисляемых в бюджет в виде налогов, не имеет экономического основания, а поэтому противоречит основным началам налогового законодательства (пункт 3 статьи 3 НК РФ).
Про экономическое основание
"Интересная" мысль: налог не может облагаться налогом, так как тут нет экономического основания. Если это было сказано только про обложение налогом на добычу полезным ископаемым, то появляется много вопросов, выглядящих примерно так: а какое экономическое основание у перечисления подрядчику платы за ГСМ?
Если под экономическим основанием понимать некое благо, которое появляется у налогоплательщика, то никакие расходы (а не только налоговые платежи) не будут образовывать экономическое основание.
Задание для самопроверки:
- Согласны ли вы с выводом, что НДПИ не должен включаться в расчетную стоимость?
- Согласны ли вы с аргументацией указанного выше вывода, изложенной в постановлении Президиума ВАС РФ от 08.12.2009 № 11715/09?