Когда филиал зарубежной фирмы становится плательщиком российских налогов
Возникновение налоговых обязательств у филиала зарубежной фирмы зависит:
- от его налогового статуса в РФ;
- от момента его образования на российской территории.
С точки зрения п. 2 ст. 306 НК РФ филиал, открытый зарубежной фирмой на территории нашей страны, квалифицируется для налоговых целей постоянным представительством (далее — ПП) (см. схему):
ПП имеет следующие признаки:
- обособленность — территориальная удаленность от открывшего его головного подразделения зарубежной фирмы (наличие места деятельности в РФ);
- коммерческая цель деятельности;
- «прибыльная» регулярность — осуществление направленной на систематическое получение прибыли деятельности.
Наличие у филиала вышеперечисленных признаков вызывает необходимость:
- встать на учет в налоговых органах РФ;
- платить налоги в бюджет РФ.
С направлениями налоговой политики РФ на современном этапе вас познакомит материал «Налоговая политика государства в 2026 году».
Важным нюансом для целей налогообложения ПП является момент его образования на территории РФ (см. таблицу ниже).
Вид деятельности ПП
Момент образования ПП в России
Статья НК РФ
Природопользование
ПП считается образованным с более ранней из дат:
- вступления в силу разрешения на право заниматься конкретной деятельностью;
- фактического начала такой деятельности
Абз. 2 п. 3 ст. 306
Строительство
Началом функционирования стройплощадки считается более ранняя из дат:
- подписания акта о передаче стройплощадки подрядчику;
- фактического начала работ
П. 3 ст. 308
Иная коммерческая деятельность зарубежной компании через ПП в РФ
Первый день осуществления предпринимательской деятельности в РФ
Абз. 1 п. 3
ст. 306
Какие налоговые обязательства возникают с момента образования ПП — узнайте из следующих разделов.
Налоговые обязанности филиала зарубежной компании
При расчете и уплате налога на прибыль ПП должно руководствоваться:
- НК РФ (ст. 306–312);
- международными договорами, содержащими положения, касающиеся вопросов налогообложения (ст. 7 НК РФ).
При наличии в международном договоре иных правил и норм в отношении налогообложения, чем предусмотрено в НК РФ, применяются положения международного договора.
Порядок исполнения налоговых обязательств описан в п. 8 ст. 307 НК РФ и включает:
- исчисление по нормам российского законодательства и уплату в бюджет РФ налога на прибыль;
- представление налоговикам налоговых деклараций и отчета о деятельности ПП.
Чтобы определить сумму налога на прибыль, следует руководствоваться ст. 307 НК РФ, устанавливающей основные необходимые для исчисления налога элементы:
- схемы определения налоговой базы:от предпринимательской деятельности (НБПД):
НБПД = Дпп – Рпп,
где:
Дпп и Рпп — полученные зарубежной фирмой на территории РФ через ПП доходы и произведенные ПП расходы;
- от владения, пользования и (или) распоряжения имуществом (НБИ):
НБИ = Ди – Ри,
где:
Ди и Ри — доходы от владения, пользования и (или) распоряжения имуществом и связанные с их получением расходы;
- при получении относящихся к ПП доходов от российских источников, указанных в п. 1 ст. 309 НК РФ;
- ставки налога на прибыль определены в ст. 284 НК РФ.
Детализированную информацию о ставках налога на прибыль см. в материале «Ст. 284 НК РФ: вопросы и ответы».
Доходы ПП участвуют в расчетах налога на прибыль вне зависимости от формы их получения:
- в натуральной форме;
- в виде прощения долга;
- путем погашения обязательств;
- в качестве зачета требований.
При каких условиях можно провести взаимозачет — узнайте из статьи «Проводки Дт 76 и Кт 76, 51, 91 (нюансы)».
С какими особенностями может столкнуться ПП при исчислении налога на прибыль, расскажем в следующем разделе.
Нюансы налогообложения постоянного представительства зарубежной фирмы
Величина налога на прибыль зависит от полученных ПП доходов, а также от принимаемых в расчет расходов. Указанные расчетные составные части включаются в налогооблагаемую базу с учетом следующего:
- к доходам относятся только связанные с деятельностью данного ПП доходы — любой доход ПП должен рассматриваться персонально и относиться на доходы ПП, если он получен от деятельности ПП и (или) в результате использования его активов;
- к расходам ПП предъявляются требования:обоснованности;
экономической оправданности;
денежной оценки;
документального подтверждения.
Возможные виды расходов ПП представлены на рисунке:
Особенности российского налогового законодательства в налоговых расчетах зарубежных фирм — в материале «Нюансы исчисления налога на прибыль иностранными организациями».
При расчете налоговых обязательств особое внимание необходимо уделить положениям международных договоров и соглашений, касающихся нюансов признания участвующих в расчете налога на прибыль элементов. В таблице ниже приведены примеры особенностей признания таких элементов по отдельным договорам (соглашениям, конвенциям):
Реквизиты международного договора об избежании двойного налогообложения
Стороны договора
Особенности признания прибыли, доходов и расходов
Ссылка на статью договора
От 17.06.1992
ВАЖНО!
С 08.08.2023 действие положений пункта 4 статьи 1, статей 5 - 21 и 23 Договора, а также Протокола к нему приостановлено Указом Президента РФ от 08.08.2023 N 585
РФ — США
Допускается обоснованное распределение документально подтвержденных расходов между головным офисом зарубежной компании (в стране ее регистрации) и ПП, открытым ею в России. К таковым относят расходы:
- управленческие;
- общеадминистративные;
- исследовательские (расходы на исследование и развитие);
- в виде процентов и платы за консультации, управление или техническое содействие
П. 3 ст. 6
Прибыль от коммерческой деятельности включает прибыль, например:
- от осуществления производственной и (или) торговой деятельности;
- от занятий рыболовством, лесным или сельским хозяйством;
- от транспорта, добывающей промышленности или связи;
- от сдачи в аренду движимого имущества;
- от предоставления услуг силами другого лица
Ст. 5 ст. 6
От 07.07.2004
РФ — Мексика
Не включаются в расходы любые суммы (за исключением выплаченных в виде компенсации за произведенные расходы), уплачиваемые постоянным представительством головному офису в виде:
- роялти;
- вознаграждения;
- других аналогичных выплат за использование патентов или других прав;
- в виде комиссионных за оказанные услуги, включая управленческие услуги;
- в виде процентов за ссуду, предоставленную постоянному представительству (если только рассматриваемое предприятие не является банковским учреждением)
П. 3 ст. 7
От 11.02.2007
ВАЖНО!
С 01.01.2021 применяются положения многосторонней Конвенции по выполнению мер, относящихся к налоговому соглашению, а также в отношении налога у источника в соответствии с пп. a) п. 1 ст. 35 многосторонней Конвенции, в отношении иных налогов - с 01.01.2022 в соответствии с п. b) п. 1 ст. 35 многосторонней Конвенции.
РФ — Саудовская Аравия
При расчете прибыли от предпринимательской деятельности учитывается доход:
- от производственной;
- торговой;
- банковской;
- страховой деятельности;
- осуществления внутренних транспортных перевозок;
- предоставления услуг и сдачи в аренду личного движимого материального имущества
П. 4 ст. 7
От 29.05.1996
ВАЖНО!
С 08.08.2023 действие положений статей 5 - 22 и 24 Соглашения приостановлено Указом Президента РФ от 08.08.2023 N 585
РФ — Германия
В исключительных случаях возможно определять прибыль ПП посредством распределения общей прибыли по всем его подразделениям, если:
- невозможно определить относящуюся к ПП прибыль;
- это связано с чрезмерными трудностями
П. 4 ст. 7
Как влияет режим налогообложения на расчет налоговых обязательств, расскажут материалы:
Особенности исполнения иностранным филиалом функций налогового агента
Работа ПП сопряжена с исполнением обязанности налогового агента, если ПП выплачивает доходы своим сотрудникам и нанимаемым по договорам ГПХ физлицам. При этом ПП должно руководствоваться российским налоговым законодательством, предусматривающим следующее:
- расчет НДФЛ производится по нормам ст. 224 НК РФ;
- исчислению и уплате подлежит НДФЛ в отношении всех доходов, источником которых является ПП;
- выплаты и вознаграждения, начисляемые ПП в пользу своих сотрудников и иных физлиц, облагаются страховыми взносами.
У обособленного подразделения зарубежной фирмы могут возникнуть и иные налоговые обязанности, если оно не имеет своего расчетного счета и выплачивает зарплату сотрудникам через расчетный счет другого подразделения данной зарубежной компании. В этом случае оно не сможет удержать из выдаваемых сумм НДФЛ и оформить платежку на перечисление НДФЛ в бюджет.
В такой ситуации применяется алгоритм, предусмотренный п. 5 ст. 226 НК РФ, — подразделение уведомляет налоговиков о невозможности удержать НДФЛ. При этом к сообщению предъявляются следующие требования:
- составляется в письменной форме;
- представляется налоговикам по месту учета подразделения;
- содержит информацию о суммах дохода, с которого налог не удержан, и сумме неудержанного НДФЛ;
- предельная дата для отправки сообщения — 1 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.
Подобная ситуация рассмотрена в письме Минфина от 22.05.2009 № 03-04-06-02/38.
О функциях налоговых агентов и возможных последствиях их неисполнения узнайте из статей:
Как организовать филиальную отчетность, чтобы избежать налоговых претензий
Помимо декларации по налогу на прибыль (ее представление обязательно даже при нулевых показателях) и отчета о деятельности ПП потребуется представить налоговикам и иные отчетные формы и сведения. Например:
- имущественные декларации (при наличии недвижимости);
- «зарплатные» справки и расчеты (6-НДФЛ, 2-НДФЛ и др.);
- декларации по НДС (включая представление их копий в адрес налоговиков по месту учета с подтверждающими отметками того налогового органа, через который происходит централизованное исчисление и уплата НДС — если ПП перешел на централизованную систему исчисления и уплаты НДС через отделение в другом регионе РФ);
- расчет по страховым взносам и др.
Если деятельность ПП сопряжена с налоговыми рисками, оно может последовать рекомендациям налоговиков, заключающимся в следующем:
- исключить сомнительные операции при расчете налоговых обязательств;
- уведомить контролеров о предпринятых мерах по снижению рисков (уточнении налоговых обязательств) путем подачи уточненных налоговых деклараций по налогам за периоды деятельности с высоким налоговым риском;
- передать налоговикам вместе с уточненками пояснительную записку (ее форма приведена в приложении № 5 к приказу ФНС России от 30.05.2007 № ММ-3-06/333@).
Как хозяйствующему субъекту учесть влияние рисков разного рода, см. в статьях:
Итоги
Налогообложение иностранного представительства в России зависит от того, признается оно или нет постоянным представительством в налоговых целях.
Если филиал зарубежной компании в России отвечает признакам постоянного представительства, принципы расчета его налоговых обязательств аналогичны применяемым российскими компаниями с учетом положений международных договоров.