Этот 2026 год начался уже достаточно активно камеральными проверками, а также повальными запросами налоговых органов в рамках проведения предпроверочных мероприятий. Целью всего этого является подготовка налоговых органов к проведению выездных налоговых проверок налогоплательщиков по «дроблению бизнеса». Кто-то из налогоплательщиков закрыл компании на УСН, кто-то перешел на общий режим налогообложения. Кто-то сделал все это только в 2025 году. Ну а кто-то продолжает работать до сих пор по прежнему. Появляются новые налогоплательщики на УСН и иных специальных налоговых режимах, которые еще не сталкивались с налоговыми проверками – налоговые органы будут проверять и их. Ведь 2026-2027г. пройдут под знаком выездных налоговых проверок по «дроблению бизнеса». При этом данное понятие уже трансформируется из «дробления бизнеса» в специальных налоговых режимах в «дробление бизнеса» при работе с «фирмами-однодневками» и в иных случаях неправомерного использования налоговых льгот и преимуществ (об этом мы расскажем в наших последующих статьях).
В таких обстоятельствах наибольшую актуальность вызывает анализ судебной практики, которая может помочь налогоплательщику в отстаивании своей позиции при спорах с налоговыми органами. Данная статья посвящена именно этому вопросу. Итак, приступим!
I. Ключевой вопрос – что является основной целью совершения сделок налогоплательщиком: получение налоговой льготы или реальное исполнение сделок налогоплательщиком с его контрагентами.
В основу своих претензий налоговый орган кладет пункты 1 и 2 статьи 54.1 Налогового Кодекса РФ:
«1. Не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.
2. При отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:
1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;
2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону».
Из вышеприведенной статьи следует, что ключевым моментом доказывания является установление следующих обстоятельств:
1) Что является Основной целью совершения сделки: реальный бизнес или налоговая выгода.
Наиболее оптимальную позицию по данному вопросу высказал судья Наринян Л.М. в своем решении по делу №№А41-17196/23:
«При разрешении вопроса о том, что именно являлось основной целью операции (достижение деловой цели, получение экономического эффекта или уменьшение налоговой обязанности), необходимо оценивать, совершил бы налогоплательщик эту операцию исключительно по мотивам делового характера в отсутствие налоговых преимуществ».
Судебная практика, подтверждающая данную позицию:
- Решение АС Москвы по делу №А40-188866/24-116-1366.
- Решение АС МО по делу №А41-17196/23.
2) Какой объем совокупной выручки используется при применении налоговой экономии.
Если вся выручка группы компаний облагается в рамках специального налогового режима, то требуется изучение дополнительных вводных, как-то: совпадение видов деятельности, осуществление управления бизнесом из единого центра и т.п.
Если же, например, компания ведет деятельность на ОСНО, а при этом взаимозависимая компания на УСН оказывает ей сопутствующие услуги, и объем этих услуг является незначительным в рамках общего оборота (например 10-15%) и соответствует рыночным значениям для подобного рода операций, а компания с сопутствующими услугами имеет еще доход от сторонних лиц, то вероятнее всего здесь нет налоговой экономии, а присутствует структурирование видов бизнеса и выбор оптимальной системы налогообложения в рамках законного налогового планирования.
3) Реальность исполнения обязательств.
В рамках данного тезиса необходимо обратить внимание на два важных аспекта:
А) сделка (операция) должна быть исполнена заявленным контрагентом.
В рамках данного положения имеется ввиду, что:
- стороны, заключившие договор, исполнили свои обязательства на прямую между друг другом;
- стороны могут доказать прямые взаимоотношения между собой не только прямыми документами (договор, УПД, акты и т.п.), но и сопутствующими доказательствами (свидетельскими показаниями директоров и ключевых сотрудников (менеджеров, кладовщиков, бухгалтерии) и т.п.
Б) у налогоплательщика имеется физическая возможность для самостоятельного исполнения заключенной сделки:
- налогоплательщик располагает офисом на территории своей деятельности;
- у налогоплательщика имеется штатный персонал, достаточный для исполнения договоров:
- налогоплательщик имеет необходимые для его вида деятельности основные средства или иные активы, необходимые для исполнения им своих обязательств по договору. При этом не обязательно, чтобы основные средства или иные активы были собственными (м.б. арендованными), главное, чтобы они были;
- у налогоплательщика имеется собственный капитал в достаточном размере для исполнения договорных обязательств;
- все сделки налогоплательщика достоверно отражены в налоговой и бухгалтерской отчетностях, документально подтверждены.
Вышеперечисленные обстоятельства с большой степенью вероятности позволяют в таком случае утверждать, что налогоплательщик имеет реальную деловую цель при проведении сделки (налоговая выгода не является основной целью деятельности), имеет реальную возможность исполнить взятые на себя обязательства. В таком случае документооборот между налогоплательщиком не может расцениваться как формальный.
ВЫВОД: при вышеизложенных обстоятельствах деятельность налогоплательщика направлена на реализацию деловой цели, а не получение необоснованной налоговой выгоды.
Судебная практика, подтверждающая данную позицию:
- Постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды»;
- Решение АС Москвы по делу № А40-188866/24-116-1366;
- Решение АС МО по делу №А41-74180/22;
- Решение по делу№ А41-14825/22.
4) В ряде судебных решений суды обращают внимание на тот факт, что для квалификации нарушения по статье 54.1 НК РФ при «дроблении» бизнеса необходимо оценить такой критерий как контроль цен.
Судебная практика, подтверждающая данную позицию:
- Решение АС Москвы по делу № А40-188866/24-116-1366;
- Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 28.02.2019 г. № Ф09-470/19 по делу № А34-3771/2018, Арбитражного суда Центрального округа от 03.10.2018 г. № Ф10-3632/18 по делу № А68-3115/2016.
II. Иные критерии для оценки «дробления бизнеса».
1. Относительно единого вида деятельности.
Одним из основных вопросов по Закону №176-ФЗ является определение совпадения основного вида деятельности у налогоплательщика и взаимосвязанных с ним лиц.
Основной вид деятельности определяется в соответствии с классификатором видов деятельности и указывается в качестве основного вида деятельности в выписке из ЕГРЮЛ по налогоплательщику. Если основной вид деятельности у налогоплательщика и взаимосвязанных с ним лиц не совпадает, то говорить об однозначном «дроблении бизнеса» не приходится.
Судебная практика, подтверждающая данную позицию:
- Абз.1 стр.14, абз.3 стр.51 Решения АС МО по делу №А41-74180/22.
2. факт взаимозависимости.
Это одна из основных и наиболее характерных претензий (доказательств) налогового органа к налогоплательщику. Тем более, что данный довод является первым определителем для выявления факта возможного "дробления бизнеса".
Тем не менее, как неоднократно заявлялось в судебной практике, сам по себе факт взаимозависимости еще не свидетельствует однозначно о "дроблении бизнеса" и должен быть оценен в совокупности с иными обстоятельствами деятельности налогоплательщика.
Судебная практика, подтверждающая данную позицию:
- Решение АС Москвы по делу №А40-188866/24-116-1366.
- п. 4 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением гл. 26.2, 26.5 НК РФ в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства (утв. Президиумом ВСРФ 04.07.2018 г.)
3. Время регистрации
Также существенную роль в целях опровержения заявления налогового органа о дроблении может играть факт регистрации взаимосвязанной компании на УСН ранее регистрации самого налогоплательщика.
Судебная практика, подтверждающая данную позицию:
- Решение АС Москвы по делу № А40-188866/24-116-1366;
4. Пересечение сотрудников.
Один из наиболее любимых доводов налогового органа по доказыванию «дробления бизнеса» - это установление факта пересечения сотрудников налогоплательщика и взаимозависимых лиц. Внешне это так и выглядит. Однако, для подтверждения факта реальной взаимозависимости и единого управления все-таки необходимо, чтобы:
- пересечение шло по ключевым сотрудникам (так называемым членам команды, имеющим право на принятие решений);
- либо пересечение сотрудников носило массовый характер, что подтверждает факт перераспределения персонала для целей использования налоговой льготы.
Тем не менее, самым важным фактом является получение свидетельских показаний от «пересекающихся» сотрудников на предмет их реального функционала и непосредственной подчиненности.
Судебная практика, подтверждающая данную позицию:
- Решение АС МО по делу №А41-74180/22;
- Решение АС МО по делу №А41-17196/23.
5. Использования товарного знака.
Налоговый орган указывает на использование налогоплательщиков и взаимозависимыми лицами единого товарного знака и на этом основании делает вывод относительно взаимозависимости между ними.
Вместе с тем, необходимо учитывать по данному вопросу следующее:
А) практика использования единого товарного знака для компаний единой технологической цепочки является весьма распространённой. Примером тому могут служить: компания «Бургер Кинг», дилерские центры по продаже автомобилей Mercedes-Benz, Toyota, а также российских марок, таких как Lada, ГАЗ, УАЗ, и ряд иных многочисленных примеров.
Б) использование единого товарного знака не приводит само по себе к созданию факта зависимости между субъектами, использующими единый товарный знак. Например, франшиза Макдональдса широко используется самостоятельными коммерсантами, которые являются независимыми по отношению к компании «Макдональдс».
В) совместное использование товарного знака или иных средств визуализации товара или производителя способствует наилучшему продвижению типа товара и оптимизации бизнес-процессов компаний, участвующих в его продаже и сервисном обслуживании (например, единая реклама: сеть супермаркетов «Перекресток» рекламирует продукты различных поставщиков в своих магазинах).
ВЫВОД: использование товарного знака или системы франшизы не является фактором, однозначно свидетельствующим об установлении взаимозависимости всех его пользователей.
7. Доводы относительно использования общих телефонных номеров и единого интернет-сайта.
По единому сайту:
Единый сайт является оптимальным способом продвижения оборудования на территории РФ и осуществления оптимального и своевременного его сервисного обслуживания. Данный оптимизационный метод применяется в настоящее время почти повсеместно государственными структурами, в частности ФНС: единый информационный сайт, справочный телефонный номер и единые интернет-ресурсы для налогоплательщиков.
По единому телефону:
Единый справочный номер на сайте может быть использован для удобства пользователей соответствующих товаров/работ/услуг. Кроме того, существует возможность переадресации с единого номера на соответствующий телефон, необходимый покупателю. Таким образом, использование единого номера телефона призвано не столько для целей контроля, сколько для удобства пользователей. Об этом свидетельствует и факт использования самой ФНС единого номера справочной службы, при необходимости переключающего либо на соответствующего специалиста, либо на конкретную налоговую инспекцию.
По единому IР-адресу:
Как все мы знаем, IP-адреса бывают как статические, так и динамические. Поэтому факт совпадения адресов не является безусловным доказательством единой предпринимательской деятельности.
Судебная практика, подтверждающая данную позицию:
- Решение АС МО по делу №А41-74180/22;
- Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 19.11.2014 по делу № А54-9231/2012, Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 29.06.2009 по делу № А53-11151/2008-С5-37, Арбитражного суда Поволжского округа от 21.06.2016 № Ф06-9180/2016 по делу № А12-26238/2015, от 09.03.2016 № Ф06-6532/2016 по делу № А12-20866/2015, от 21.01.2015 № Ф06-18436/2013 по делу № А65-12281/2014.
Заключение.
Целью настоящей статью не являлось желание «обелить» всех налогоплательщиков и доказать факт ведения всеми ими деятельности без нарушений. Тем не менее, настоящая статья показывает, что не все налогоплательщики занимаются «дроблением бизнеса», а судебная практика хоть и строга, но не занимает одностороннего подхода применительно к «дроблению бизнеса». Статистика налоговых споров свидетельствует в пользу налогового органа. Однако, если налогоплательщик уверен в своей правоте и не использовал специальные налоговые режимы исключительно для обогащения, а лишь как возможный дополнительный механизм к своей реальной деловой цели – необходимо доказывать свою правоту как налоговому органу, так и при отсутствии понимания – защищать свои интересы в судебном порядке.
И в завершение – нет единого критерия, подтверждающего или опровергающего факт «дробления бизнеса». Необходимо рассматривать деятельность налогоплательщика в совокупности существенных обстоятельств, обозначенных в данной статье. А использование налоговых льгот само по себе не является налоговым преступлением. Главное – чтобы такое использование не было единственной целью ведения деятельности налогоплательщиком!
Статья опубликована: 08 апреля 2026г.
#дроблениебизнеса#налоги#судебнаяпрактика#налоговыеспоры#налоговыепроверки#