До вступления в силу Федерального закона № 176-ФЗ от 12.07.2024 понятие «дробление бизнеса» не было определено ни одним нормативно-правовым документом. Однако это не мешало Налоговым органам более 10 лет доначислять налогоплательщикам налоги, указывая на незаконную минимизацию налоговых обязательств посредством распределения доходов через подконтрольные организации, с применением спец.режимов.
Таким образом, борьба с незаконной схемой длится давно и имеет обширную судебную практику, что послужило основанием для публикаций ряда писем ФНС России с содержанием критериев по незаконному «дроблению бизнеса» (письма ФНС России от 19.01.2016 № СА-4-7/465, от 11.08.2017 № СА-4-7/15895@, от 10.03.2021 № БВ-4-7/3060, от 16.07.2024 № БВ-4-7/8051).
При этом следует понимать, что перечень критериев, указывающих на применение незаконной схемы, не является исчерпывающим и может меняться в зависимости от вида деятельности и иных обстоятельств, присущих каждому виду бизнеса.
Тем не менее, можно выделить основные аспекты, которые позволяют Инспекции выигрывать в судах:
1) участники схемы осуществляют аналогичный вид экономической деятельности;
2) новые участники схемы созданы в течение небольшого промежутка времени непосредственно перед расширением производственных мощностей и/или увеличением численности персонала;
3) несение расходов участниками схемы друг за друга;
4) прямая или косвенная взаимозависимость участников схемы дробления бизнеса (родственные отношения, участие в органах управления, служебная подконтрольность и т.п.);
5) формальное перераспределение между участниками схемы персонала без изменения их должностных обязанностей;
6) отсутствие у подконтрольных лиц, принадлежащих им основных средств, кадровых ресурсов;
7) единственным поставщиком или покупателем для одного участника схемы дробления бизнеса может являться другой ее участник, либо поставщики и покупатели у всех участников схемы являются общими;
8) фактическое управление деятельностью участников схемы одними лицами (полная подконтрольность);
9) единые для участников схемы службы, или ведение нескольких участников схемы одной службой, осуществляющей: ведение бухгалтерского учета, кадрового делопроизводства, подбор персонала, поиск и работу с поставщиками и покупателями, юридическое сопровождение, логистику и т.д.;
10) данные бухгалтерского учета налогоплательщика с учетом вновь созданных организаций могут указывать на снижение рентабельности производства и прибыли;
11) показатели деятельности, такие как численность персонала, занимаемая площадь и размер получаемого дохода, близки к предельным значениям, ограничивающим право на применение специальной системы налогообложения;
12) распределение между участниками схемы поставщиков и покупателей, исходя из применяемой ими системы налогообложения;
13) для участников схемы действует единая ценовая политика;
14) один сайт для всех участников схемы с отражением деятельности, вакансий, контактов и т.п.;
15) дисконтные карты действуют во всей сети, и скидка отражается в базе 1С одного участника, или у определенной группы компаний;
16) расходы на содержание единого сайта, исследование сервиса в розничной сети (тайный покупатель) несет один участник схемы;
17) отсутствие денежных потоков при осуществлении сделок с участниками схемы - данный факт говорит о фиктивном документообороте и отсутствия деловой цели (например, неуплата арендных платежей);
18) между участниками схемы присутствует факт передачи продукции в виде подарка, или и вовсе отсутствие документарного оформления такой передачи, или иной операции;
19) использование единого торгового знака;
20) отсутствие кода маркировки, либо информации в едином каталоге товаров об участниках оборота товара, в том числе конечного розничного реализатора;
21) идентичный документооборот между всеми участниками схемы, который разнится с документооборотом, сопровождающим сделки со сторонними контрагентами.
Данная практика сложилась на основании следующих судебных актов: Постановление ВААС № 18АП-18216/2022 от 30.03.2023 по делу № А76-9260/2022, Определение КС РФ от 04.07.2017 N 1440-О, Определение ВС от 23.03.2022 № А66-1193/2019 по делу № 307-ЭС21-17087, Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 05.10.2021 № А34-13179/2018.
При этом, имеются и критерии (основные аргументы), позволяющие налогоплательщику доказать отсутствие применения незаконной схемы в виде «дробления бизнеса»:
1) деловая цель: все участники хозяйственных отношений имеют свои торговые или производственные площади, имущество, ведут бухгалтерский и налоговый учет, имеют собственных работников, самостоятельно принимают все решения;
2) свидетельские показания: немало важным фактом являются свидетельские показания работников (в том числе и уволенных сотрудников) организаций, ИП, участвующих в процессе деятельности. Важно, чтобы работники подтвердили подчиненность непосредственно директору, индивидуальному предпринимателю, где от трудоустроен;
2) разные виды деятельности;
3) все отношения между участниками строились исключительно на платной основе, каждый сам нес свои хозяйственные расходы;
4) торговая деятельность осуществлялась предпринимателями преимущество на разных адресах;
6) рост прибыли у участников при внедрении вновь созданных организаций, ИП.
Важно помнить, что целью экономической деятельности субъектов предпринимательства должно является извлечение прибыли и достижение максимального результата от своей деятельности. Следовательно, применения бизнес схемы с разделением определенных взаимосвязанных функций между отдельными (взаимозависимыми) лицами не может являться нарушением законодательства.
В основу данной практики легли судебные акты: Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 27.09.2019 № А76-27603/2017; Решение АС ХМАО-Югры от 07.05.2018 № А75-452/2018; Решение АС Свердловской области от 06.06.2022 № А60-2622/2022.
Пример отсутствия дробления бизнеса:
Организация применяет упрощенную систему налогообложения и занимается оптовой торговлей. ИП также находится на упрощенной системе налогообложения и осуществляет розничную торговлю. Организация и ИП являются взаимозависимыми лицами на основании ст.105 НК РФ. При этом, организация реализует продукцию не только ИП, но и имеет других покупателей. Доля продаж сторонним покупателям составляет более 60% от продаж ИП.
ИП в свою очередь закупает товар не только у взаимозависимой организации, но и имеет иных поставщиков, доля которых также составляет более 60% от приобретенной продукции у организации. Контрагенты обеих сторон не пересекаются. Каждая сторона имеет свой отдельный сайт, складское помещение, сотрудников.
Таким образом, не смотря на прямую взаимозависимость между двумя субъектами, данные взаимоотношения нельзя отнести к незаконному разделению бизнеса, так как между ними отсутствует подконтрольность и они могут осуществлять свою деятельность друг без друга. То есть каждая сторона создана для извлечения прибыли, а не для минимизации налогов.
Не относится схема в виде «дробления бизнеса» к незаконной, если все участники схемы применяют общую систему налогообложения. То есть, разделение бизнеса без преследования цели минимизировать налоги является безопасным, так как при таких взаимоотношениях бюджет не страдает.
В связи с наличием большого количества компаний, применяющих незаконную схему в виде «дробления бизнеса», Федеральным законом № 176-ФЗ от 12.07.2024 определена система амнистирования, позволяющая добровольно отказаться от такого дробления без негативных последствий для предприятия.
Данным законом определены понятия «дробление бизнеса» и «добровольный отказ от дробления бизнеса»:
дробление бизнеса - разделение единой предпринимательской деятельности между несколькими формально самостоятельными лицами (организациями, индивидуальными предпринимателями) (далее - группа лиц), в отношении которых осуществляется контроль одними и теми же лицами, направленное исключительно или преимущественно на занижение сумм налогов путем применения специальных налоговых режимов с превышением предусмотренных статьей 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации пределов осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налогов (пп.1 п.1 ст.6 Закона № 176-ФЗ);
добровольный отказ от дробления бизнеса — уплата налогов лицами, применявшими дробление, в суммарном размере по всем ранее разделенным бизнесам (пп. 2 п. 1 ст. 6 Закона N 176-ФЗ).
На амнистию имеют право компании, которые добровольно отказались от дробления бизнеса в 2025-2026 годах.
В случае применения действующей схемы в 2025 году и последующих годах, где имеются явные критерии по искусственному дроблению бизнеса, у бизнеса возникают негативные последствия в виде доначислений налогов в ходе выездной налоговой проверки.
Следует отметить, что для контрольных соотношений, то есть для проверки правильности отражения сведений в декларациях и расчетах, предоставленных налогоплательщиком, у Налогового органа имеется 67 программных решений направленных на анализ отчетности предприятий.
Например, для проверки НДС имеется система АСК НДС, которая сопоставляет сведения, отраженные в книгах покупок, предоставленных налогоплательщиком с книгами продаж, представленных его контрагентами. Претензии со стороны Налогового органа возникают как при прямых разрывах, когда налогоплательщик отразил счет-фактуру в книге покупок, а его контрагент не учел её в книге продаж, так и при сложных разрывах – у контрагента данная счет-фактура отражена, но имеются разрывы (не отражена) на последующих звеньях (сведения в книгах покупок не соответствуют сведениям из книг продаж, предоставленных его поставщиками и т.д.).
То есть программные решения позволяют Налоговому органу выявлять нарушения на стадии предоставления налогоплательщиком деклараций и расчетов.
Кроме того, изменения с 2025 года в отношении юр.лиц и ИП на УСН с доходом более 60 млн.руб., расширят возможности для налогового органа в выявлении применения схемы незаконного «дробления бизнеса», так как данные налогоплательщики будут обязаны предоставлять декларации по НДС, а, следовательно, и книги продаж.
В связи с нововведениями с 2025 года следует пересмотреть структуризацию своего бизнеса и выбрать безопасную систему налогообложения с минимальной налоговой нагрузкой.
Из личного опыта:
К нам обратилась группа компаний с явными признаками незаконного «дробления бизнеса». С нашей стороны был произведен анализ и расчет налоговых обязательств с учетом добровольного отказа от дробления бизнеса в 2025 году, который показал, что объединение деятельности группы компаний и перевод на общую систему налогообложения не только исключает доначисления со стороны налоговых органов, но и минимизирует налоговые обязательства по сравнению с налогами, рассчитанными по схеме, применяемой в настоящее время.