Налоговый резидент - физическое лицо, находящееся в РФ не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев (12 месяцев - это не календарный год, это любой расчетный период 12 месяцев подряд). Этот срок не прерывается и не приостанавливается на периоды краткосрочного (менее 6 месяцев) выезда для лечения и обучения, а также исполнения обязанностей, связанных с работами на морских месторождения углеводородного сырья.
Исключения из правила:
- Всегда признаются налоговыми резидентами (неважно, сколько находились на территории РФ, хоть один день): российские военнослужащие, проходящие службу заграницей; государственные и муниципальные служащие, командированные на работу за пределы РФ;
- Не признаются налоговыми резидентами независимо от срока фактического нахождения в РФ лица, в отношении которых действую меры ограничительного характера, введенные иностранными государствами, их объединениями, перечень которых определяется Правительством РФ, если в этом налоговом периоде лицо являлось налоговым резидентом иностранного государства. Они включены в санкционные списки.
Стоит отметить, что в международной практике сложилось несколько тестов определения налогового статуса физического лица (резидента или нерезидента):
1. Тест физического присутствия лица на территории данного государства. Российский налоговый законодатель использует именно этот тест в отношении физического лица (время пребывания на территории РФ), но, как показывает практика, зачастую этого теста мало для определения налогового резидентства, поэтому в международных налоговых соглашениях об устранении двойного налогообложения, а также в законодательстве целого ряда стран предусматриваются дополнительные тесты, которые идут дальше;
2. Тест места расположения постоянного жилища. Например, по законодательству Франции дополнительно работает этот тест. Возможно, что лицо, проживающее во Франции, постоянно разъезжает по другим государствам (отдыхает или работает), и в результате таких постоянных разъездов тест физического присутствия (количество фактических дней нахождения во Франции) становится незначительным, то есть лицо может превратиться в нерезидента Франции и подлежать ограниченной налоговой юрисдикции. И здесь как раз все опирается на место постоянного жилища, что указывает на резидентство.
3. Тест центра жизненных интересов. Например, физическое лицо постоянно пребывает в одном государстве, у него там бизнес, а его семья проживает в другом, и у него центр жизненных интересов будет определяться из ориентировки либо на семейную связь, либо на экономическую связь;
4. Тест обычного проживания (редко применяется);
5. Тест гражданства. Например, по законодательству США гражданин, где бы и сколько он не находился (пусть он постоянно проживает в другом государстве), но если сохраняет гражданство США, то он налоговый резидент при любом раскладе;
6. По договоренности финансовых (налоговых) органов. Возможна ситуация, когда невозможно определить, резидентом какого государства является ФЛ. Например, по законодательству РФ - это тест физического присутствия, а по законодательству другого государства - тест центра жизненных интересов. То есть может случится так, что и в том, и в другом государстве с учетом специфики деятельности физического лица он признан налоговым резидентом. Следовательно, он будет подлежать двойному налогообложению, что несправедливо. Поэтому если имеется международное соглашение об устранении двойного налогообложения между государствами, можно использовать договоренность финансовых органов государств.
Критерии налогового резидента:
- 183 дня пребывания исчисляются путем суммирования всех календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев. Эти 183 дня считаем необязательно подряд, они могут суммироваться, то есть 60 дней гражданин на территории РФ, потом находится зарубежом, потом возвращается на 10 дней и опять назад за пределы РФ. Суммируем периоды фактического нахождения в РФ.
- Окончательный налоговый статус налогоплательщика определяется по итогам налогового периода по НДФЛ (календарный год). Однако возможна ситуация, когда в течение календарного года у физического лица может изменяться статус налогового резидента на нерезидента и наоборот (например, он работал в организации, деятельность которой связана с реализацией продукции в том числе за пределы РФ, поэтому работника постоянно командируют зарубеж, у него командировки по месяцу, по два. И смотрим: а зарплату ему здесь начисляют ежемесячно? Да, то есть каждый раз выплачивая ему в январе, феврале и тд зарплату, надо смотреть в бухгалтерии: он налоговый резидент или нерезидент, находился он на дату выплаты заработной платы на территории РФ не менее 183 дней, то есть 12 месяцев от даты выплаты дохода отсчитываем в обратном порядке и смотрим, сколько дней он находился на территории РФ. Если 183 дня, то он налоговый резидент, значит, при начислении ему заработной платы применяем ему налоговую ставку 13 или 15%. А если он на дату выплаты превратился в нерезидента, если он большую часть времени был за пределами РФ, тогда с зп необходимо удерживать налог по ставке 30%. А если по окончании налогового периода он снова стал резидентом, то что делать с этими удержанными 30%? Это может служить основанием для пересчета налога, в связи с чем будет излишняя уплата налога, которую можно зачесть в счет будущих налоговых платежей либо обеспечить возврат этих средств. Перерасчет производится именно налоговым органом;
- Процедура подтверждения статуса налогового резидента (Приказ ФНС от 07.11.2017: заявительный порядок, выдача документа, подтверждающего статус на календарный год).
- Иные документы, подтверждающие статус налогового резидента для целей НДФЛ (Письма Минфина РФ: табель учета рабочего времени, данные миграционных карт о въезде и выезде из РФ, документы о регистрации по месту пребывания и другие документы, оформленные в соответствии с законодательством РФ).
НК РФ не дает перечень необходимых документов для подтверждения налогового резидентства, поэтому Минфин дает примерный перечень, который подтверждает факт расчета налогового резидентства лица.
Как определить статус налогового резидента-физического лица?
- Отсчитать 12 месяцев подряд (расчетный период) с даты получения дохода;
- Посчитать, сколько дней физическое лицо находилось в России в течение предыдущих 12 месяцев.
(В расчет (в эти 183 дня) включаются дни приезда лица в Россию и дни его отъезда из нее).