Финансовая отчетность — это своды итоговых финансовых данных. Ничего удивительного, что именно финансовая отчетность подвергается множественным «покушениям» на достоверность своих данных. Это не всегда связано с мошенничеством, нередко «красивая» отчетность нужна, чтобы произвести благоприятное впечатление на кредиторов, в более выгодном свете показать свою работу. Но во всех случаях это незаконно. И всегда есть контрольные точки, способы, механизмы и вспомогательные документы, которые могут выдавать злоумышленников. О них и поговорим.
Признаки недостоверности в отчетности
Сразу отметим, что по самой отчетности выявить признаки недостоверности, мошенничества очень сложно. Только в кино специалист, кинув взгляд на данные, тут же выносит вердикт. Это красивая картинка. На самом деле выявить «приписки» очень и очень трудно. Недаром мошеннические схемы даже публичных, вроде бы платежеспособных и раскрученных компаний, находящихся на виду, анализируемых множеством специалистов, существуют многие годы.
Но хотя только по данным отчетности выявить признаки недостоверности очень сложно, в исключительных случаях они могут сигнализировать о проблемных зонах. Не всегда это будут случаи мошенничества или приписок, чаще всего это будут банальные ошибки, последствия невнимательности или слабой квалификации, но всегда это будет свидетельствовать об определенных недостатках в формировании отчетности.
Признаками недостоверности могут быть:
🛑 отсутствие тождества баланса. Если речь идет не о минимальном расхождении в связи с округлением, то несостыковка итога актива и пассива баланса однозначно укажет на то, что отчетность сформирована с ошибками;
🛑 арифметические ошибки. Они будут указывать на то, что документ сформирован вручную, в него вносились какие-то корректировки, и, конечно, на то, что данные некорректны;
🛑 резкое колебание данных между периодами,
Конечно, если в одном периоде основных средств было 0 руб., а затем стало 100 млн руб., этому может быть и вполне объективное объяснение — внесли инвесторы, начали реализацию инвестиционного процесса, но такие резкие скачки в данных однозначно должны вызывать внимание и проверяться на наличие этих самых объективных причин.
В обычных условиях просто так выручка не увеличится ни с того ни с сего, например, в три раза. Даже если причины вполне реальны, понимание таких важных процессов для компании просто необходимо;
🛑 крупные суммы, длительное время учитывающиеся в составе капитальных вложений.
Конечно, это может быть реальный долгострой, но нередко это одновременно и способ незаконной оптимизации налогов, и способ воздействия на финансовый результат компании.
Пример
Например, компания построила и фактически использует складское помещение. По документам здания нет, значит, нет и налогов.
Помимо того что нет налогов, нет и крупных сумм амортизационных отчислений. Все накопленные на строительство склада расходы «висят» в составе капитальных вложений.
Нет расходов, значит, существенно выше финансовый результат организации. Тем лучше и компания, и ее руководство выглядят в глазах собственников, инвесторов.
Кстати, налоговики знают и борются с подобной схемой ухода от налогов.
Особенно удобна такая схема была для сельскохозяйственных организаций, которые пользовались льготой по налогу на прибыль и применяли ставку 0 %. То есть прятать от обложения доходы им не было смысла, их можно было «безнаказанно» максимизировать.
В таких случаях нужна дополнительная информация, документы относительно расшифровки, понимания сути таких показателей.
Разновидность подобного метода — отражение текущих ремонтных расходов в составе капитальных вложений, а не единовременное их списание в себестоимость продукции. С введением в действие ФСБУ 6/2020 «Основные средства» и ФСБУ 26/2020 «Капитальные вложения» подходы к такому способу отражения расходов изменились, но все равно лазейки остались;
🛑 в отчетности не отражены соответствующие показатели в разделе внеоборотных активов при условии, что известно, что компания осуществляет существенные ремонты основных средств.
Это говорит о том, что, скорее всего, применялись обратные вышеописанным действия, и капитализируемые расходы на ремонт списывались единовременно как текущие расходы. Такая схема не менее популярна;
🛑 дебиторская задолженность существенно уменьшается между периодами, но ни роста величины активов, ни погашения кредиторских долгов не наблюдается. Зато образуются крупные финансовые вложения, на которые нужно обратить внимание.
Вполне возможно, что эти финансовые вложения экономически обоснованы, но нередко это схема вывода из компании оборотных средств. То есть на очень хороших условиях дружественной (подставной) компании выдается займ. В некоторых случаях его выдача даже не предусматривает вероятность его гашения. Из подставной компании средства выводятся дальше, а сама организация банкротится;
🛑 стабильные убытки при востребованности и конкурентоспособности продукции компании,
Сами по себе убытки не признак мошенничества или приписок, но для стабильно работающей компании убытки могут выступать ярким симптомом различных приписок или налоговых оптимизаций. Поэтому в отношении каждого убытка должно быть понимание его экономических основ;
🛑 кредиторская задолженность с очень длительным сроком погашения.
Обычно лояльность поставщиков имеет свои разумные пределы. Поэтому долги с очень длительными сроками погашения, перекочевывающие из одного баланса в другой, не могут не вызвать к себе пристального внимания.
Конечно, по одному балансу выявить все эти нюансы невозможно, но соответствующие данные баланса могут привлечь внимание к вопросу и последующему глубокому анализу. Когда знаешь, где искать, шансы на успех значительно повышаются.
Частая смена топ-менеджмента, деловая репутация
Текучесть рабочих — это нормальное, хоть и неприятное явление. Люди меняют места работы, выбирают, где лучше. Но если высший руководящий персонал меняется как перчатки, есть повод задуматься. Как минимум это указывает на проблемы в компании, невозможность собственника или директора создать нормальные условия для работы, как максимум — на сложности с контрольными процедурами, зонами ответственности. Также это может указывать на то, что собственник или директор избавляется от несговорчивых подчиненных. В общем, ничего хорошего в таком факте нет.
Вызывает подозрения и дружный, сплоченный коллектив, но состоящий по большей части из родственников.
Отрицательная деловая репутация, в том числе и в СМИ, также может послужить отправной точкой для тщательного изучения документации компании.
В отчетности отражена не вся выручка
Причины неотражения выручки в отчетности могут быть разными начиная от банального формирования заниженных цифр, когда в учете правильные данные, но в отчетности показываются заниженные, до проведения части реализации через подставные фирмы или вообще без документов.
Очень часто в основе занижения выручки лежат налоговые интересы — уменьшить сумму налогов. Может быть и желание удержаться на спецрежиме, имеющем ограничения по объемам выручки, но опять же, в финале этого желания будет находиться фискальный интерес.
Что делают?
Реальным покупателям товар продается по полной стоимости, техническим или дружественным компаниям — с минимальными наценками. Более того, если компания дружественная, то даже деньги не приходят за поставленный товар. Или, с учетом того что применяется кассовый метод определения доходов и расходов, приходят очень долго, размыты по разным периодам.
Что выгадывают?
Организация-продавец получает минимальные объемы выручки, что позволяет, например, применять УСН, а также минимальные налоговые обязательства. Опять же, если речь идет о кассовом методе, то налицо фактическое управление величинами налоговых начислений. Не хотим в этом периоде платить налог, значит, и средства продавцу на расчетный счет не приходят.
Разновидность этого способа — вообще неотражение произведенных объемов продукции и продажа их в «черную». Например, оказание услуг по перевозке грузов. Услуги есть, покупатель рассчитался, а в учете все это не фиксируется. Другой пример — компания производит продукцию, но это нигде не отражается, при этом произведенная продукция спокойно распродается за наличные.
По отчетности, конечно, подобные ухищрения не выявить. Потребуются дополнительные документы, исследования, аналитические работы. Выявить такие действия очень непросто. Например, налоговикам для этого придется сопоставлять данные из различных источников.
В частности, наличие грузоперевозок могут подтверждать данные системы «Платон», дорожная видеофиксация, штрафы, указывающие на то, что автотранспорт систематически двигался по определенным маршрутам, данные системы «Глонасс», которые могут представить соответствующие партнеры организации, обслуживающие функционирование системы, данные о закупке ГСМ. То есть ГСМ оплачивается, есть приходные документы, а списания нет или объемы внутреннего передвижения согласно соотношению «пробег — расход топлива» явно не соответствует здравому смыслу.
Аналогично действуют и для того, чтобы выявить скрытое производство. Сопоставляют, например, объемы потребленной воды, электроэнергии с выходом соответствующей продукции — был такой реальный судебный случай с пивоварами.
Могут сопоставлять и объемы закупленного и оставшегося на остатках сырья. О мошенничестве говорит ситуация, когда сырье закупили, на остатках его нет, но нет и документарного выпуска продукции.
Таких же действий, только уже не для выявления факта ухода от налогов, а для выявления фактов мошенничества, требует и нормальная система внутреннего контроля для выявления и предотвращения подобных искажений отчетности.
В отчетности отражена завышенная выручка
Завышенная выручка гораздо более редкое явление, так как завышение выручки чаще всего влечет за собой и увеличение налоговых обязательств. Однако в ряде ситуаций подобные последствия не пугают махинаторов, так как они:
- пользуются льготными режимами налогообложения, завышая выручку, но не уплачивая всю положенную при этом сумму налогов;
- игнорируют факт уплаты компанией повышенных налогов.
Последним может грешить наемное руководство крупных организаций. Логика рассуждений проста. Налоги — это налоги, почти святое, публичные собственники против налогов ничего не предъявят, зато показатели, в том числе и бумажная чистая прибыль, будет гораздо выше. А это одобрение собственников, соответствующий оклад и премии.
Редко просто делаются фиктивные обороты. Хотя в некоторых случаях вывести на чистую воду фиктивных дебиторов очень сложно. Особенно продвинутые мошенники используют такие фиктивные фирмы, что они даже отвечают на запросы, представляют акты сверок.
Справедливости ради стоит заметить, что чаще всего «дутую» выручку, конечно, не рисуют. Просто используют различные учетные механизмы, позволяющие отражать реальную выручку в одном периоде, а расходы — в другом. Тем самым формируется искусственный завышенный финансовый результат.
В отчетности отражаются заниженные расходы
Этот способ также направлен на искусственное улучшение финансовых результатов, но при этом выручка не затрагивается, остается реальной, а вот расходы занижаются.
Делать это могут разными способами:
- как мы уже писали, капитализируют текущие расходы на ремонт;
- капитализируют проценты по кредиту;
- не списывают на затраты в отчетном периоде часть использованного сырья (переносят расходы на будущие периоды);
- доходы генерируются в основной организации, а расходы осуществляются через подставные компании;
- расходы фактически совершены в отчетном периоде, а документы по ним утверждены уже в новом периоде;
- используются разрешенные способы списания сырья, материалов, при котором на себестоимость попадут минимальные суммы;
- используются методы амортизации, а также такие сроки полезного использования, при которых амортизационные отчисления будут минимальными.
Чтобы выявить подобные схемы, необходимо изучить учетную политику организации, выяснить, есть ли в ней соответствующие положения, получить от должностных лиц пояснения по выбору способа учета, сравнить фактически применяемые способы учета с задекларированными в учетной политике, изучить стадии производственного процесса.
В отчетности отражаются завышенные расходы
И вновь выручка не трогается, воздействие направлено на «другую болевую точку» — махинаторы всячески уменьшают расходы. Для этого:
✔️ все расходы, которые должны быть капитализированы, списываются единовременно в себестоимость;
✔️ используются разрешенные способы списания сырья, материалов, при которых на себестоимость попадут максимальные суммы;
✔️ сырье, материалы списываются по завышенным нормам;
✔️ используются методы амортизации, а также такие сроки полезного использования, при которых амортизационные отчисления будут максимальными;
✔️ в отчетность вносятся нереальные показатели расходов, подкрепленные фиктивными документами.
Чтобы выявить такие махинации, в этом случае, как и в предыдущем, необходимо тщательно изучить учетную политику компании, сопоставить фактически применяемые способы учета с задекларированными в учетной политике. Помимо этого, необходимо проверить нормы расхода сырья и материалов, обоснованность и объективность крупных прочих расходов, проверить разумность применяемых цен.
Завышается величина активов организации
Чтобы баланс выглядел представительнее (например, в целях получения кредитов, для отчета перед инвесторами), в нем могут «рисоваться» дутые активы (например, внеоборотные средства). Фактически их, естественно, не будет или же, если мошенники более осторожные, активы будут, но реальная их стоимость будет в разы меньше.
Кстати, на момент проверки мошенники могут выдавать за собственные активы арендуемые основные средства. После завершения проверки аренда расторгается, ценности возвращаются владельцам.
Так иногда делают еще и для того, чтобы скрыть большую и нереальную дебиторскую задолженность и оставить выровненный баланс, т. е. баланс с тождеством «Активы = Пассивы». В этом случае нереальную дебиторку включают в стоимость этих активов.
Выявить такие случаи помогают инвентаризация активов, проверка документов, подтверждающих формирование их стоимости, особый анализ активов, стоимость которых вызывает вопросы.
Большое подспорье окажет инвентаризация имеющихся долгов, оценка их реальности, анализ причин образования существенных значений.
Завышается величина обязательств организации
Завышение обязательств иногда очень удобно своей двоякой ролью. С одной стороны, фиктивные операции приводят к появлению в компании дополнительных расходов или первоначально неких «виртуальных» активов, которые в дальнейшем все равно будут списаны в себестоимость продукции, т. е. налицо воздействие на финансовый результат. Плюс компания получает контролируемую кредиторскую задолженность, что позволяет иметь канал вывода средств из организации.
Выявить такую схему очень сложно. Доказать, что кредитор фиктивный, не так-то и просто. Помогают следующие факторы:
❗️ существенность таких сумм. Ради «мелочевки» никто на такое обычно не идет;
❗️ неоплата подобных долгов вообще или очень длительное время. Реальный поставщик, как правило, не реагирует спокойно на подобный длительно существующий долг, предпринимает все возможные меры для взыскания долга;
❗️ сама компания внушает сомнения по ряду признаков — массовый директор, массовый адрес регистрации, нет персонала, имущества, отчетность с минимальными показателями, налоговые долги, свежая дата регистрации и т. п.;
❗️ невозможность выйти на диалог с компанией, нет телефона, по адресу регистрации ее нет;
❗️ долги погашаются, но через наличную оплату с возникновением крупных сумм задолженности перед подотчетным лицом.
Резюме
«Симптомы болезни» могут быть очень разными. Какие-то виды мошенничества можно выявить даже по одной бухгалтерской отчетности, для выявления других нужны дополнительные документы, информация, а чтобы выявить третьи, понадобится целое расследование.
Но для того чтобы выявить проблему, надо знать, где искать и что искать. Перечисленные контрольные точки, описанные возможные действия недобросовестного персонала помогут обнаружить мошенничество на практике.
Д. В. Крымов, канд. экон. наук
Статья опубликована в журнале "Справочник экономиста" (№ 7 за 2023 г.)