В письме Минфина России от 31.05.2021 № 03-07-08/41894 рассмотрена ситуация, при которой общество параллельно передаче неисключительных прав на использование своих программных продуктов заключает договор с клиентом и на другие услуги. Речь идет о так называемом смешанном договоре. Налогоплательщик попросил развеять его сомнения относительно правомерности использования льготы по НДС, предусмотренной НК РФ (подп. 26 п. 2 ст. 149) для этого случая, начиная с 01.01.2021.
Нормы ГК РФ для смешанных договоров
Стороны могут заключить смешанный договор, содержащий элементы различных договоров, предусмотренных законом или иными правовыми актами.
К отношениям сторон по смешанному договору в соответствующих частях применяются правила о договорах, элементы которых в нем содержатся, если иное не предусмотрено договором (п. 3 ст. 421 ГК РФ). Но не мешает ли это применить льготу по НДС?
Прежние правила
До 01.01.2021 в НК РФ (подп. 26 п. 2 ст. 149) правила предусматривали освобождение от НДС для таких ситуаций. В правилах было сказано, что на территории России не облагается налогом реализация прав на использование результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора. Чиновники считали: если договор не чисто лицензионный, а пусть даже смешанный (включающий услуги по внедрению, сопровождению и т. п.), то льгота по НДС не действует (письма Минфина России от 27.11.2018 № 03-07-07/85571, от 12.08.2014 № 03-07-11/40167, УФНС России по г. Москве от 10.03.2009 № 16-15/020629). Эту позицию поддерживал суд (определение ВС РФ от 03.02.2016 № 305-КГ15-18998 по делу № А40-56211/2014).
Порядок, действующий с 01.01.2021
Федеральный закон от 31.07.2020 № 265-ФЗ указанную норму изменил. Теперь не облагается НДС реализация исключительных прав на программы для ЭВМ и базы данных, включенные в Единый реестр российских программ для ЭВМ и баз данных, прав на использование таких программ и баз данных, в том числе путем предоставления удаленного доступа к ним. Если программа (база данных) включена в реестр, то льгота распространяется на обновления к такой программе и дополнительные функциональные возможности.
Освобождение от НДС не применяется, если передаваемые права дают возможность:
- распространять рекламную информацию в Интернете или получать доступ к такой информации;
- размещать предложения о приобретении или реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав в Интернете;
- вести поиск информации о потенциальных покупателях или продавцах либо заключать сделки.
Как верно заметил задавший вопрос налогоплательщик, упоминания о лицензионном договоре в рассматриваемой норме НК РФ больше нет. Значит ли это, что теперь смешанные договоры допустимы в целях применения льготы?
При этом налогоплательщик подстраховался. Он пояснил, что при заключении с покупателем смешанного договора, содержащего элементы лицензионного договора и договора оказания услуг, плата за право на использование ПО и плата за оказание услуг выделены в составе цены смешанного договора отдельными суммами.
Финансисты утвердительно ответили, что теперь форма договора не имеет значения.
То, что освобождение применяется независимо от вида заключаемых договоров на передачу прав, чиновники поясняли и ранее (письмо Минфина России от 12.02.2021 № 03-07-08/9626), но уточнять подробности не стали.
По нашему мнению, для получения льготы по НДС главным являются два факта:
- программное обеспечение должно быть включено в Единый реестр российских ПО для ЭВМ и баз данных, и передаваемые права на такое ПО не связаны с интернет-рекламой и торговлей;
- сумма оплаты ПО в смешанном договоре выделена отдельно.