Два с половиной года назад «наказание», которое налогоплательщик несет за взаимодействие с неблагонадёжным поставщиком, ужесточилось. До внесения в Налоговый кодекс статьи 54.1 (введена ФЗ от 18.07.2017 № 163-ФЗ) налоговые органы, обнаружившие реальную сделку с неблагонадежным поставщиком, отказывали предпринимателю только в применении вычетов по НДС. Сумму расходов, принятых от такого спорного контрагента (плата за товары или услуги, подтвержденная документами), оставляли в покое. В крайнем случае расходы определяли расчетным методом.
Теперь же ФНС стала полностью исключать из налоговой базы по налогу на прибыль расходы, принятые на основании документов от неблагонадежного поставщика. При этом связанная с 54.1 НК РФ судебная практика пока не дает надежды на изменение ситуации.
И налоги, и расходы
Теперь «под раздачу» попадают даже абсолютно реальные сделки по приобретению товаров, работ или услуг, совершенные с неблагонадёжным поставщиком. Если налоговые органы установили, что поставщик не имел права совершать эти операции (и нет лица, которому поручено такое выполнение на законных началах), налогоплательщику отказывают в величине расходов в полном объеме и доначисляют налог на прибыль, расценивая сделку как получение необоснованной налоговой выгоды.
Именно так применяют ст. 54.1 НК РФ контролирующие органы, если налоговая проверка начата после 19 августа 2017 года.
Традиционно в спорах бизнеса с налоговыми органами суды принимают сторону ФНС, однако порой судебная практика позволяет изменить традиционную точку зрения на норму права. Такая попытка была сделана и при судебном разбирательстве, в основу которого лег спор между налоговыми органами и налогоплательщиком, взаимодействовавшим с недобросовестным поставщиком.
Кемеровский суд против
Арбитражный суд Кемеровской области вынес инновационное решение по делу А27-17275/2019 от 25.09.2019. Суд проанализировал нормы пп.7 п.1 ст.31, 54.1, 89 НК РФ, а также судебную практику высших инстанций, в том числе многочисленных Определений Конституционного суда РФ. В них, в частности, сказано о том, что в ходе выездной проверки необходимо устанавливать размер действительных налоговых обязательств налогоплательщика за проверяемые периоды, использовать расчетный метод при реальности сделки и доначислять сумму налога, подлежащего уплате в бюджет, таким образом, как если бы налогоплательщик (налоговый агент) не злоупотреблял правом. В результате суд пришел к выводу, что даже если налоговый орган выявил недобросовестные действия налогоплательщика, целью которых был необоснованная налоговая выгода, этот факт:
- не снимает с налогового органа обязанностей по определению действительного размера налоговых обязательств, хотя и возлагает на налогоплательщика риски, связанные с применением расчетного метода;
- не является основанием для искажения данного размера вследствие отказа в принятии расходов по соответствующим операциям при полном учете связанных с ними доходов;
- не является основанием для применения не предусмотренных законом дополнительных санкций в виде неучета расходов, отказа в применении надлежащей ставки налога.
Кроме того, суд отметил, что статья 54.1 НК РФ никак не повлияла на нормы налогового законодательства, в том числе на подпункт 7 п.1 ст. 31 НК РФ (о праве налоговых органов определить сумму налога расчетным путем), на основании которых высшие судебные инстанции и выработали вышеизложенные позиции.
Читайте также: ФНС вправе изъять документы как самого налогоплательщика, так и взаимосвязанной с ним организации
Итого: по мнению Арбитражного суда Кемеровской области, рассматривавшего судебное дело А27-17275, даже после начала применения новой нормы при реальности сделки налоговый орган не вправе просто исключить все понесенные налогоплательщиком расходы на товар, приобретенный у спорного контрагента, а обязан по прежним правилам посчитать сумму реальных расходов на их приобретение (то есть применить расчетный метод, если с ценами он не согласен). В противном случае у налогоплательщика будут нарушены пределы осуществления прав. Получается, что налогоплательщик, который не предоставил вообще никаких документов по совершенным сделкам, вправе рассчитывать на применение расчетного метода, а налогоплательщик, предоставивший документы, не соответствующие требованиям ст.54.1 НК РФ, - нет. Первый окажется в более выгодном положении, что не отвечает принципам справедливости и правовой определенности.
Но судебная практика пока не складывается
К сожалению, 14 января 2020 года 7 Арбитражный апелляционный суд отменил данное решение Арбитражного суда Кемеровской области полностью и принял по делу новый судебный акт. Судя по этому решению, судебная практика пока идет только по пути исключения расходов из налоговой базы по налогу на прибыль в полном объеме, но возможно, позиция суда по данному вопросу изменится.
Кстати, мы специализируемся на Налоговом планировании
Мы будем следить за ходом этого интереснейшего дела, тем более, что многие эксперты, описывая соотношение норм п.2 ст. 54.1 и подп. 7 п.1 ст. 31 и НК РФ, подчеркивают, что последняя из них фактически является одним из механизмов реализации п.3 ст. 3 НК РФ, согласно которой налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными. Ряд авторов считает, что в ситуации, когда неизвестен реальный поставщик или исполнитель сделки и соответственно получатель оплаты по ней, даже с учетом действия ст. 54.1. НК РФ налоговый орган не вправе отказать в расходах на приобретение спорного товара.