Вопрос от заказчика и ответ эксперта

Вопрос от заказчика: Мы в контракте всегда предусматривали наличие первичных учётных бухгалтерских документов именно в целях фиксации факта доставки товара (передачи товара). Всегда подписываем накладную фактической датой, когда товар приехал (в т. ч., чтобы потом корректно рассчитать пеню, если была просрочка, например). Но, есть практика, что требование бумажных документов в контракте со стороны заказчика является неправомерным, так как ст.94 44-ФЗ предусмотрена электронная приёмка. Как с этим быть?

Ответ эксперта:

Для ответа на данный вопрос необходимо учитывать одно понятие из области бухгалтерского учета, а именно - факт хозяйственной жизни (см. п. 8 ст. 3 Закона № 402-ФЗ).

Факт хозяйственной жизни – сделка, событие, операция, которые оказывают или способны оказать влияние на финансовое положение экономического субъекта, финансовый результат его деятельности и (или) движение денежных средств.

Важно!
Каждый факт хозяйственной жизни фиксируется первичным учётным документом (см. ч. 1 ст. 9 402-ФЗ). И даты, к которым они приурочены, у поставщика и заказчика будут расходиться. Кроме того, обратите внимание, что бухучет не говорит о юридических фактах как причинах изменения финансового состояния сторон, поскольку сюда, помимо чисто юридического термина «сделка», включены более общие понятия, которые не зафиксированы в составе Гражданского кодекса РФ, – события, операции.

Например, простая поставка товара на склад заказчика может состоять из различных фактов, меняющих финансовое состояние сторон. Так, дата отгрузки товара со склада поставщика меняет его состояние, поскольку товара на сумму, равную его стоимости, становится меньше, но такой товар ещё не принят заказчиком, а стоимость имущества в момент его нахождения у поставщика уменьшилась. При этом в момент доставки товара заказчику (подчёркиваем, в момент доставки, а не поставки, поскольку поставка сама по себе означает факт выполнения поставщиком всех обязательств по контракту. Сам же по себе факт доставки означает только передачу товара во владение заказчику, но без его приёмки со стороны последнего. Тут советуем внимательно изучить положения ч. 2 ст. 94 44-ФЗ (к установленному контрактом сроку заказчику нужно предоставить результаты поставки товара). То есть законодатель разделяет два факта: факт передачи товара для дальнейшей приёмки и непосредственно саму приёмку как окончание обязательств контракта) товар ещё не принят, но он фактически присутствует у заказчика, вследствие чего меняется и имущественное состояние заказчика как таковое. И Заказчик обязан отразить данный факт хозяйственной жизни первичным учётным документом.

В письме Минфина РФ от 11.11.2022 № 02-06-07/110108 также разграничиваются два разных факта:

1. Получение товара (несмотря на то что товар ещё не принят, т.к. это факт хозяйственной жизни, финансовое положения заказчика меняется (имущества на территории становится больше на сумму поставленного, но непринятого товара). Товарная накладная есть первичный учётный документ, подтверждающий факт доставки товара, а не его приёмки.
2. Приёмка товара, юридическое оформление которого связано уже с принятием товара на баланс заказчика. В данном случае, в силу положений ст. 94 44-ФЗ, документ о приёмке как первичный учётный документ фиксирует факт приемки как второй факт хозяйственной жизни учреждения.
   Поэтому при наличии первичного учётного документа, предусмотренного положениями ст. 94 44-ФЗ (электронного документа о приёмке, ЭДП), который подтверждает факт хозяйственной жизни – приёмку к учёту имущества и возникновение кредиторской задолженности Заказчика перед Поставщиком, подтверждение факта передачи товара для дальнейшей приёмки может оформляться и иными учетными документами, имеющими статус первичных (теми же товарными накладными).

Но, обратите внимание, в составе ЭДП есть несколько полей, отражающих даты:

• Собственно дата документа. Она не имеет значения, поскольку является реквизитом документа. Например, требование о том, что даты ЭДП и самой приёмки должны совпадать, не основано на положениях о бухучете (см. письмо Минфина РФ от 11.11.2022 № 02-06-07/110108).
• Дата передачи товара в титуле поставщика. Она вполне может быть ранее даты ЭДП, поскольку поставщик сначала привёз товар, а затем сформировал ЭДП. И вообще это может быть дата значительно ранее даты фактической доставки товара заказчику (например, с использованием экспедиторских компаний). Важно, что это именно факт хозяйственной жизни поставщика. Например, поставщик отгрузил товар со склада 10-го числа, а тот приехал заказчику только 20-го. При этом он (Поставщик) должен выставить счёт-фактуру в течение 5 рабочих дней с момента своей отгрузки. Вот её он (Поставщик) и будет отражать как правильную. Это объясняет, почему в титуле поставщика есть поля, связанные именно с указанием сведений о транспортной компании, которые заказчик также обязан проверять при подписании документа о приёмке.
• Дата получения (приёмки) в титуле заказчика. Это не дата приёмки по контракту, а именно дата, когда заказчик получил товар в свое распоряжение для осуществления дальнейших действий (приёмки).
• Дата подписания документа о приёмке. Именно эта дата и определена п. 8 ч. 13 ст. 94 44-ФЗ датой приёмки поставленного товара, выполненной работы, оказанной услуги. Это дата размещения в единой информационной системе (ЕИС) документа о приёмке, подписанного заказчиком, хотя формально только после размещения ЭДП в ЕИС можно говорить о завершении контракта в части обязательств по поставке со стороны поставщика.

Поговорим о том, что при этом происходит в бухучёте (см. письмо Минфина РФ от 11.11.2022 № 02-06-07/110108). Если кратко:

1. Товар доставлен на территорию заказчика. Бухгалтерия на основании товарной накладной, подписанной сторонами, формирует резерв на оплату за будущий период. Размер таких резервов равен стоимости, указанной в товарной накладной. Это тоже первичный учётный документ. При этом его статус должен быть урегулирован в контракте как документальное подтверждение факта доставки товара, получения товара во владение заказчиком.
2. Заказчик после получения ЭДП начинает действия по приёмке, включая экспертизу. При этом в составе ЭДП на титуле поставщика даты (не дата документа ЭДП!), могут совпадать, но только если поставщик и доставку, и формирование ЭДП осуществил одним днём). В таком случае она равна дате, указанной в ТН (если не привлекались экспедиторские компании).
3. Если требуется проведение дополнительных действий в отношении объекта обучения, пусконаладки и т.п., то контрактом должно быть предусмотрено время, когда это совершается. Также могут быть составлены промежуточные первичные учётные документы (акт пусконаладки, акт обучения и т.п.). Может быть указано, что формирование ЭДП осуществляется после подписания указанных документов. Также необходимо понимать, что дата передачи товара (дата доставки) – это и есть срок исполнения обязательств поставщика по передаче товара для его дальнейшей приёмки, т.е. именно с этой даты и будет начисляться неустойка в случае просрочки.
4. Далее заказчик в составе своего титула отражает дату получения товара, которая совпадает с датой, указанной в ТН.
5. После подписания ЭДП бухгалтерия отражает факт приёмки товара на балансе, а также методом «красное сторно» делает проводку, согласно которой резерв предстоящих платежей переводится на субсчёт «Расчеты с поставщиками». Стоимость таких расчётов будет уже равна той стоимости, которая отражена в ЭДП, поскольку по факту заказчик может принять товар в меньшем объеме, чем было указано первоначально в ТН.
6. На основании подписанного ЭДП в течение 7 рабочих дней производится оплата. Наличие счета не является обязательным (см. письмо Минфина РФ от 11.11.2022 № 02-06-07/110108) для оплаты требованием, хотя бухгалтеры этому сопротивляются. Важен именно факт приёмки товара!

Как итог
Необходимо понимать, что в составе контракта могут, а точнее, должны быть «бумажные» документы, поскольку они также подтверждают иные факты хозяйственной жизни, которыми сопровождается поставка/оказание услуг/выполнение работ. Принципиальным является тот, момент, что такие «бумажные» документы имеют статус первичных наравне с электронным документом о приемке. Следовательно, вывод о том, что их требование со стороны Заказчика необоснованно, как минимум некорректно. Решение будет зависеть от того, как Заказчиком в составе контракта регламентирован порядок их применения.