Учёт недостач и убытков от хищений для налоговых целей всегда был достаточно болезненным вопросом для бизнеса. Хорошо ещё, если удалось установить виновное лицо. Просто замечательно, если это виновное лицо покрыло стоимость недостач.
Если же виновных лиц установить не удалось, то всё становится сложнее. Норма, которая регулирует учёт недостач и убытков от хищений в подобных случаях (подпункт 5 пункта 2 статьи 265 НК), сформулирована таким образом, что налогоплательщик 10 раз подумает стоит ли ему связываться с такими расходами. В результате многие налогоплательщики предпочитали на практике не учитывать данные расходы.
Конечно, налогоплательщики, особенно, крупные искали возможности для учета недостач и периодически запрашивали мнение контролирующих органов на данную тему. Во время пролистывания очередной порции писем МинФина и ФНС нашёл интересное разъяснение налоговых органов на эту тему. На первый взгляд, письмо как письмо, но на практике всё намного сложнее.
Письмо N СД-2-3/1529 от 05.02.2024
На этот раз мнение налогового органа решил запросить Ozon.
Учитывая их объём продаж, даже сумма недостач в пределах 1% выручки, как они говорят в письме, будет просто огромной. Логично, что они хотят хоть как-то себя обезопасить перед тем, как принимать риски по учёту для налоговых целей таких огромных сумм.
На первый взгляд письмо не сильно примечательное:
Налогоплательщик:
- Рассказывает о своей деятельности и о том, что он предпринимает достаточные меры для минимизации недостач.
- Целиком избежать недостач не может, так как недостачи являются "следствием особенностей операционного процесса с товарами", но удерживает их в пределах 1% выручки, что, по его мнению, является нормальным операционным показателем.
- Задаёт конкретный вопрос о том, достаточно ли для налогового учёта недостач товаров только внутренних документов налогоплательщика.
ФНС:
- Рассказывает о норме, регулирующей налоговый учет убытков и недостач при отсутствии виновных лиц (подпункт 5 пункта 2 статьи 265 НК), в которой прямо сказано, что учесть можно, но факт отсутствия виновных лиц должен быть документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти.
- Ссылается на судебную практику, а именно дело N ВАС-13048/13. В решении ВАС сказал, что подпункт 5 пункта 2 статьи 265 НК не содержит указания на то, какие именно документы могут подтвердить факт отсутствия виновных лиц при недостаче, тем самым не ограничивает налогоплательщика в вопросе документального подтверждения таких расходов.
- Повторяет вывод ВАС и говорит о том, что налогоплательщик может учитывать недостачи собственного товара, выявленные по результатам инвентаризаций, при условии, что такие убытки (расходы) соответствуют требованиям статьи 252 НК.
В общем, всё как обычно без конкретики, расходы можно учитывать для налоговых целей при условии их соответствия требованиям статьи 252 НК. Сказать в налогах "расходы учитываются, если они соответствуют статье 252 НК" – это примерно как сказать "чтобы выиграть футбольный матч, нужно забить больше голов, чем соперник"🙂
О чём ФНС не сказала в письме
О том, что судебная практика по учёту недостач и хищений при отсутствии виновных лиц формировалась и после упомянутого решения ВАС. Она очень даже занимательная, и её также нужно принимать во внимание.
Многие компании, не только крупные, уже давно перешли на модель бизнеса, в которой есть рациональное понимание, что совсем избежать недостач не получится, но можно держать их в каком-то допустимом интервале.
ФНС в своих разъяснениях до дела N ВАС-13048/13 говорила, что недостачи без виновных лиц, конечно, можно учесть в расходах для налоговых целей, но подтвердить отсутствие виновных лиц может постановление о приостановлении предварительного следствия или постановление о прекращении уголовного дела.
Как это предполагалось на практике? Например, есть розничная сеть. На торговой точке у команды цель по недостачам в месяц – не более 1,5%, по факту – в пределах 1%. Сеть готова поощрить команду за выполнение цели, но также хочет учесть недостачи для налоговых целей. Поэтому сеть должна обратиться в следственные органы. А в следующем месяце что? Ещё одно уголовное дело?🤷🏻♂️ А если кто-то получит срок вместо постановления об отмене или прекращении дела?🤔 Понятно, что компании не очень хотят спамить в соответствующие органы, а заодно делать своих сотрудников фигурантами уголовных дел, без действительно веских причин.
Естественно, компании хотели получить документальное подтверждение недостач менее кровожадным способом. Поэтому в 2013 году собралась "сборная ритейлеров" и подала иск с требованием разъяснить правила учёта недостач. В результате иска получилось упомянутое дело N ВАС-13048/13.
Есть опустить детальное описание дела, то ВАС сказал только то, что для налогового учёта недостач при отсутствии виновных лиц для подтверждения этого факта (неустановленности виновных лиц) необязательно иметь постановление о приостановлении или о прекращении уголовного дела.
А что тогда можно использовать, чтобы документально подтвердить отсутствие виновных лиц? Об этом ВАС не сказал😏
Многие компании после этого дела почему-то решили, что получили карт-бланш на налоговый учёт недостач.
Дело А45-21326/2019
Одна из таких компаний решила, что можно учитывать для налоговых целей недостачи на торговых точках только на основании документов, составленных по результатам инвентаризации (инвентаризационные описи, сличительные ведомости), которые подтверждают, что товара в наличии нет. Других документов по недостачам не было.
Налоговая при проведении проверки посмотрела на всё это и пришла к следующим выводам:
- Инвентаризационные документы подтверждают только отсутствие товара.
- Также нужны документы подтверждающие причины выбытия товаров, факты хищений и отсутствие виновных лиц, если это хищения.
У компании была Методика выявления и списания товарных потерь, которую она попросила сделать знаменитую консалтинговую компанию Ernst&Young. Данная Методика потом очень сильно аукнется этой консалтинговой компании.
Согласно положениям Методики не предусмотрено установление виновных в хищениях и недостачах лиц. Факт неустановленности виновных лиц в недостаче товаров будет подтверждаться документами о поступлении товаров в торговые залы магазинов самообслуживания и недостаче данных товаров. Т.е. достаточно того, что товар был выставлен в зале магазина самообслуживания и его отсутствие выявлено при инвентаризации, а недостачи по умолчанию считаются возникшими по независящим от компании причинам.
В общем, налоговая подход не оценила и дело пошло в суд, дошло до Верховного Суда, где было вынесено итоговое решение в пользу ФНС. Суд пришёл к следующим выводам:
- Инвентаризационные документы подтверждают только отсутствие товара.
- Большой товарооборот, большое количество товаров и покупателей в торговых залах нельзя использовать для налогового учёта недостач без разбора их причин. Особенно суд впечатлили "кражи покупателями" таких крупногабаритных товаров, как велосипеды, садовый инвентарь, качели, мебель, люстры, бытовая техника, и сотрудники, которые о подобных "кражах" не знали.
- Ссылаться на дело N ВАС-13048/13 не получится, так как в любом случае нужны какие-либо документы, подтверждающие, что товар был именно похищен и что виновные лица при этом не установлены.
- Просто иметь меры безопасности (детекторы, видеонаблюдение) в магазинах, не предпринимая никаких действий для установления виновных лиц, недостаточно.
- Компания, руководствуясь Методикой, не совершала никаких действий, направленных на выяснение причин недостач товаров, по умолчанию считая, что причиной недостач является хищение товаров неустановленными лицами из торговых залов.
В деталях можете почитать дело А45-21326/2019. А дальше начинается совсем интересное. Компания после проигрыша налоговой во всех инстанциях решила взыскать убытки с консультанта Ernst&Young, который разработал Методику, ставшую одной из причин проигрыша. Дело А40-111577/2022 рискует оказать огромное влияние на налоговый консалтинг в целом.
Как обычно, из дела непонятно, какими же документами подтверждать отсутствие виновных лиц, если не обращаться в следственные органы? Делать расследование силами внутренней службы безопасности и документировать его? Что-то еще?
***
Можно примерно понять, как не надо учитывать убытки от хищений и недостач, если не обращаться в следственные органы. А как тогда нужно делать? Какие документы готовить, чтобы учесть такие расходы в налоговых целях?
Об этом ФНС, естественно, в письме не сказала. Получилось разъяснение о возможности учёта таких расходов, которое может быть очень опасно применять на практике.