Ранее, в рамках исследования, было установлено, что в настоящее время происходит отождествление понятий налогового законодательства и налоговой системы российского государства. Данный подход неверен, поскольку налоговая система гораздо шире, чем налоговое законодательство, так, последняя определяется лишь как ее структурный, но при этом неотъемлемый элемент. При рассмотрении вопросов структуры системы налогообложения, следует учитывать то, что она установлена и регламентирована в соответствие с положениями НК РФ.
Структура определяется как взаимосвязь составных элементов какой-либо отрасли. Основным и неотъемлемым элементом налоговой системы российского государства являются налоги и сборы. Представляется необходимым рассмотреть сущность налога и сбора, как характерных элементов анализируемой системы, определяющих его сущность.
Итак, в соответствие со ст. 8 НК РФ налогом следует определять обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований.
В соответствие с установленным законом понятием следует выделить характерные черты налога. Во-первых, исходя, в том числе, из положений ст. 57 Конституции РФ уплата налога является обязанностью гражданина, осуществляемой на безвозмездной основе. Данное положение свидетельствует о том, что гражданин обязан уплачивать налог, установленный на объект налогообложения, при этом каких-либо преференций со стороны государства за данное действие не предусмотрено. Более того, установление данного положения свидетельствует об императивной природе налога, то есть данное положение закона не подлежит иному толкованию, кроме как установленном законом.
Во-вторых, посредством взимания налогов обеспечивается деятельность государства и его муниципальных образований. Посредством определения данного признака следует установить, что функционирование системы налогообложения обеспечивает деятельность всех общественных институтов, то есть, уплачивая налоги гражданин обеспечивает благосостояние не только государства, но и всего общества в целом.
Как показал анализ судебной практики, определение налога, установленное в соответствие со ст. 8 НК РФ, имеет исчерпывающее значение. Так, в обзоре судебной практики № 1 за 2020 год Верховный Суд Российской Федерации установил, что, исходя из норм законодательства о налогах и сборах, в частности из содержания ст. 8 НК РФ, усматривается, что: «при определении рыночной стоимости объекта недвижимости для целей установления кадастровой стоимости налог на добавленную стоимость не является ценообразующим фактором и отдельно не выделяется из рыночной стоимости». К данному выводу Верховный Суд РФ пришел исходя из взаимосвязей норм налогового законодательства и на основании этого отменил решение судов нижестоящих инстанций, которые неправильно истолковали положения ст. 8 НК РФ в части того, что наделили налог дополнительной – ценообразующей функцией, что является недопустимым.
Частью 2 ст. 8 НК РФ определено, что под сбором понимается обязательный взнос, взимаемый с организаций и физических лиц, уплата которого является одним из условий совершения в отношении плательщиков сборов государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу разрешений (лицензий), либо уплата которого обусловлена осуществлением в пределах территории, на которой введен сбор, отдельных видов предпринимательской деятельности.
Характерным отличием сбора от налога является его целевое назначение. Если налог уплачивается в целях обеспечения функционирования государства в целом, то уплата сбора подразумевает внесение денежных средств за совершение юридически значимого действия со стороны представителей государства в лице государственных органов, органов местного самоуправления, уполномоченных органов, должностных лиц. При этом, характерным является то обстоятельство, что сбор, также, как и налог, своей конечной функцией является обеспечение функционирование значимых общественных структур.
Еще одним существенным отличием налога от сбора является возмездный характер последнего. Если при определении сущности налога было указано, что он имеет безвозмездную природу, то в случае со сбором, его правовая природа определяется возмездностью правоотношения, то есть за уплату денежной суммы гражданину подлежит исполнение юридически значимого действия. Более того, если налог уплачивается на постоянной основе, то сбор носит единовременный характер. Необходимость уплаты сбора зависит от лица, желающего получить какую-либо юридически значимую услугу со стороны государственного органа. Налог не предопределяется такой природой.
Справедливо отмечает М.М. Шадурская, что: «налог, как и сбор, имеют комплексную природу, определяемую и экономическим, и юридическим значением». Действительно, анализ закрепленных в нормах закона положений позволяет сделать вывод о том, что порядок уплаты налога и сбора обеспечивает не только исполнение возложенной Конституцией РФ обязанности, но обеспечивает стабильность экономического развития государства. Характерным является и то обстоятельство, что налоги и сборы подлежат уплате только в виде денежных средств, что определяет их универсальную природу.
Итак, ранее было определено, что структура определяется взаимосвязью каких-либо элементов. Как отмечает исследователь К.С. Черноусова: «структура налоговой системы России трехуровневая и определяется:
1) федеральным уровнем;
2) региональным уровнем;
3) местным уровнем».
Характерным является то, что названную структуру определяют составные ее элементы, а именно виды налогов и сборов, установленные ст. 12 НК РФ. В соответствие с указанной нормой следует, что в России установлено три вида налогов и сборов: федеральные, региональные и местные. Таким образом, резюмируем, что структура налогообложения в российском государстве определена совокупностью ее структурных элементов. Определяют анализируемую структуру налоги и сборы, как основообразующие налоговое правоотношение. Характерным является то, что именно Конституция РФ определила налоги и сборы как основу функционирования налоговой системы, установила обязанность граждан по их уплате.
Ранее отмечалось, что законодательство о налогах и сборах отнесено Конституцией РФ к совместному ведению Российской Федерации и её субъектов, то есть, законы о налогах могут устанавливаться на различных уровнях. Деление на уровни подразумевает, в какой бюджет зачисляются налоги и сборы, и власти какого уровня устанавливают принципы налогообложения. Основным условием, которым руководствуются законодатели, является то, что положения, устанавливаемые местными и региональными властями, не могут противоречить федеральным нормам.
Определяя существо региональных налогов и сборов в судебной практике сформирован однозначный подход. Так, устанавливается, что: «органы исполнительной власти субъектов Российской Федерации в предусмотренных законодательством о налогах и сборах случаях в пределах своей компетенции издают нормативные правовые акты, которые не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах, могут устанавливать особенности определения налоговой базы, налоговые льготы, основания и порядок их применения». Исходя из представленного материала судебной практики следует, что положения региональных законов о налогах и сборах не могут противоречить и изменять те нормы, которые установлены в НК РФ, что свидетельствует о взаимном подчинении элементов структуры.
При этом, отметим, что необходимость в установлении региональных и местных налогов обусловлена рядом факторов. Так, например, посредством их уплаты обеспечивается финансирование субъекта РФ или муниципального образования. Данное положение не противоречит нормам закона, поскольку, исходя из установленных принципов, на основании которых действует налоговая система в российском государстве, следует, что налогообложение должно обладать экономическим обоснованием и не нарушать единство экономического пространства России. На основании данного положения, установление дополнительных региональных или местных налогов и сборов направлено на удовлетворение нужд конкретной местности исходя из совокупности обстоятельств, что не дискредитирует граждан, проживающей на данной территории.
В соответствии с п. 4 ст. 1 НК РФ местные налоги определяются как налоги и сборы, действующие и являющиеся обязательными к уплате на территории определенного муниципального образования. Их особенность заключается в том, что они распространяются своё действие только на территории определенного муниципального образования, не могут противоречить основным принципам налогообложения и законодательству о налогах и сборах.
Обосновывая их конституционность, Конституционный Суд Российской Федерации неоднократно указывал на то, что их установление позволяет органам власти обеспечить соблюдение гарантий для налогоплательщиков физических лиц, а именно осуществлять дифференцированный подход в определении уровня налоговой нагрузки на граждан по налогу на имущество физических лиц, принимая во внимание как экономические, социальные и иные особенности отдельных муниципальных образований, так и фактическую способность налогоплательщиков к уплате налога. Анализ судебной практики позволяет определить, что целью взимания местных налогов и сборов является дифференциация доходов местного населения с целью обеспечения функционирования муниципальных органов. При этом, учитываются социально-экономические особенности отдельно взятой местности.
Подводя итог вышесказанному, представляется возможным определить, что структура налоговой системы в Российской Федерации представляет собой единую, взаимоподчиненную систему, состоящую из основных видов налогов и сборов: федеральных, региональных и местных. Несмотря на то, что субъекты Российской Федерации и муниципальные образования могут самостоятельно устанавливать дополнительные налоги, исходя из социально-экономических особенностей территории, они не могут противоречить установленным федеральным налогам и сборам, а также действующему налоговому законодательству.
В данной связи, вновь следует обратить внимание на отсутствие единого определения налоговой системы в российском государстве. В связи с отсутствием понимания её сущности, возникает проблема в определении её структуры, более того, возникают проблемы в разграничении установленных налогов и сборов. Несомненно, устанавливая представленную структуру, законодатель стремился обеспечить финансово-экономические интересы не только Российской Федерации, но каждого её субъекта, муниципального образования. Однако, как показывает анализ судебной практики, физическими лицами и организациями зачастую оспаривается законность установления тех или иных региональных или местных налогов и сборов, поскольку прослеживается дублирование положений, в связи с которыми девствуют федеральные налоги и сборы. С целью нивелирования проблемы, связанной с этим, полагаем, что определение и закрепление структуры налоговой системы в нормах закона, позволило бы обеспечить единство взимания и порядка принятия налогов и сборов.
Определяя современное состояние структуры налогообложения в российском государстве, следует обратить внимание на то, что Министерством финансов Российской Федерации (далее – Минфин России) ежегодно устанавливаются основные направления по её усовершенствованию. Так, Минфином РФ были утверждены Основные направления бюджетной, налоговой и таможенно-тарифной политики на 2024 год. Документ, в том числе, раскрывает направления деятельности в области налогообложения на 2024 года, а также определяет актуальные проблемы налоговой системы в перспективе. Рассмотрим более подробно данные направления.
1. Одним из приоритетных направлений Минфин определяет содействие структурной трансформации бюджетной политики в целом и налоговой системы в частности. Данное обстоятельство еще раз подтверждает то, что структурность по взиманию налогов и сборов, в настоящее время, находится на этапе формирования, требует пристального внимания со стороны контролирующих органов. Как отмечено в анализируемом документе, обеспечение структурности в налоговой политике позволит более справедливо дифференцировать государственные доходы, направляя их на работоспособность основных государственных институтов. На 2024 год приоритетность работы структуры налогообложения направлена на достижение национальных целей в сфере: социальной поддержки наиболее уязвимых слоёв общества, обороноспособности страны, интеграции новых регионов, технологического развития.
2. Также Минфином России установлено, что в 2024 году основным приоритетом государственной политики в сфере налогообложения является её адаптация под трансформирующуюся перестройку хозяйственных связей. Так, в предыдущие годы, акцент функционирования экономической системы был смещен на антикризисные меры, в 2024 году этот акцент изменился и теперь приоритетными являются задачи по достижению национальных целей в сфере социальной поддержки наиболее уязвимых слоёв общества, обороноспособности страны, интеграции новых регионов, технологического развития. Отсюда следует заключить, что целевое направление функционирование элементов структуры налоговой системы российского государства смещено с акцентом на обеспечение национальных, внутригосударственных интересов.
3. Минфином России определено, что с целью достижения эффективности развития направлений по установленным приоритетам необходимо усовершенствовать программы господдержки и проектные принципы управления. В частности, поставлена задача по обеспечению дополнительной оперативности и гибкости осуществления расходов федерального бюджета.
4. Одним из приоритетов в развитии системы налогообложения установлено совершенствование налогового администрирования, которое, в том числе, состоит в приведение в соответствие норм, регулирующих местные и региональные налоги и сборы, с федеральным законодательством о налогах и сборах. Указанное направление также свидетельствует о том, что государство предпринимает попытки к усовершенствованию системы налогообложения в российском государстве, посредством установления приоритетных целей для государственных органов, осуществляющих контроль за её правовым регулированием.
Таким образом, в результате исследования современного состояния структуры системы налогообложения следует заключить, что она находится на этапе активного реформирования. Государством устанавливаются приоритеты её функционирования в зависимости от особенностей деятельности хозяйствующих субъектов, что еще раз подтверждает тесную связь системы налогообложения с экономической сферой жизни общества. В настоящее время, структура налогообложения действует в целях обеспечения национальных интересов государства, формирования бюджетов, расход которых определен приоритетами развития экономики.
Анализ современного состояния структуры налогообложения позволил установить, что органами государственной власти делается акцент на приведение её структурных элементов в соответствие с друг другом. Данное обстоятельство также свидетельствует о том, что в настоящее время, налоговая система в российском государстве далека от идеала, её реформирование является одним из приоритетов государственной политики в сфере финансов.