В случае если процесс выемки документов был нарушен, всегда есть шанс оспорить действия налоговых органов в судебном порядке. Что нужно знать налогоплательщику об этой процедуре?
Право налоговых органов на выемку документов у налогоплательщика закреплено в подп. 3 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса РФ (далее – НК РФ). Кроме того, такую возможность предоставляет п. 8 ст. 94 НК РФ, если для проведения мероприятий налогового контроля недостаточно копий документов проверяемого и у налоговиков есть все основания полагать, что подлинники могут быть уничтожены, сокрыты, исправлены или заменены (Письмо ФНС от 15.03.2012 № АС-4-2/4378).
Хранение документов
Как известно, организации обязаны выполнять требование о сохранности своей документации в течение определенных сроков. Так, Федеральным законом от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» предусмотрено, что первичные учетные документы, регистры бухгалтерского учета, бухгалтерская (финансовая) отчетность, аудиторские заключения о ней подлежат хранению в течение сроков, устанавливаемых в соответствии с правилами организации государственного архивного дела, но не менее 5 лет после отчетного года.
Документы учетной политики, стандарты экономического субъекта, другие документы, связанные с организацией и ведением бухгалтерского учета, в том числе средства, обеспечивающие воспроизведение электронных документов, а также проверку подлинности электронной подписи, подлежат хранению экономическим субъектом не менее 5 лет после года, в котором они использовались для составления бухгалтерской (финансовой) отчетности в последний раз.
Экономический субъект должен обеспечить безопасные условия хранения документов бухгалтерского учета и их защиту от изменений.
При смене руководителя организации должна обеспечиваться передача документов бухгалтерского учета организации. Порядок передачи определяется организацией самостоятельно.
Общий срок хранения документации, установленный НК РФ, такой же (в соответствии с подп. 8 п. 1 ст. 23 НК РФ составляет 5 лет).
Обратите внимание! Помимо общих сроков хранения документов, налоговое законодательство предусматривает еще и специальные сроки. Так, налогоплательщик – участник регионального инвестиционного проекта в течение 6 лет должен хранить данные бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, при исчислении которых были использованы налоговые льготы, предусмотренные для участников проектов (п. 3 ст. 89.2 НК РФ). Кроме того, он обязан сохранять и документы, подтверждающие соответствие показателей реализации проекта требованиям к таким проектам и (или) его участникам. Также см., например, Приказ Росархива от 20.12.2019 № 236 «Об утверждении Перечня типовых управленческих архивных документов, образующихся в процессе деятельности государственных органов, органов местного самоуправления и организаций, с указанием сроков их хранения» и Приказ Росархива от 20.12.2019 № 237 «Об утверждении Инструкции по применению Перечня типовых управленческих архивных документов, образующихся в процессе деятельности государственных органов, органов местного самоуправления и организаций, с указанием сроков их хранения». Как указано в последнем (п. 4.1), сроки хранения документов независимо от места их хранения исчисляются с 1 января года, следующего за годом, в котором они были закончены делопроизводством.
Меры налогового контроля
Такие требования, установленные законодательством в отношении хранения документов, в первую очередь связаны с возможностью осуществления мер налогового контроля. Напомним, что в соответствии с п. 1 ст. 82 НК РФ под налоговым контролем понимается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном НК РФ.
В качестве основных мер налогового контроля, используемого фискальными органами, выступают, как известно, камеральные и выездные проверки налогоплательщиков.
Камеральные налоговые проверки проводятся на территории налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа (это указано в п. 1 ст. 88 НК РФ и подтверждает Минфин России в Письме от 27.04.2020 № 03-03-06/3/34068).
При выездных налоговых проверках, которые по общему правилу, закрепленному в ст. 89 НК РФ, проводятся на территории налогоплательщика, налоговый орган также вправе истребовать у налогоплательщика необходимые документы.
Представление документов на бумажном носителе производится в виде заверенных проверяемым лицом копий. Истребуемые документы, составленные на бумажном носителе, могут быть представлены в налоговый орган в электронной форме в виде образов документов (документов на бумажном носителе, преобразованных в электронную форму путем сканирования с сохранением их реквизитов) по форматам, установленным Федеральной налоговой службой, по телекоммуникационным каналам связи или через личный кабинет налогоплательщика. В случае необходимости должностное лицо налогового органа вправе ознакомиться с подлинниками документов (Письмо Минфина России от 26.05.2017 № 03-02-07/1/32462).
Если же налогоплательщик отказывается их предоставлять, а также в случае если для проведения налогового контроля налоговикам недостаточно копий документов, предоставленных налогоплательщиком, и у них имеются все основания полагать, что подлинники документов могут быть уничтожены, сокрыты, исправлены или заменены, должностное лицо налогового органа вправе изъять подлинники документов в порядке, предусмотренном ст. 94 НК РФ.
Выемка документов
Помимо ст. 94 НК РФ, процедура изъятия документов определена «Инструкцией о порядке изъятия должностным лицом государственной налоговой инспекции документов, свидетельствующих о сокрытии (занижении) прибыли (дохода) или сокрытии иных объектов от налогообложения, у предприятий, учреждений, организаций и граждан», утвержденной Письмом Минфина РСФСР от 26.07.1991 № 16/176.
Как следует из п. 1 ст. 94 НК РФ, выемка документов и предметов производится только на основании мотивированного постановления должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку. Аналогичные разъяснения приведены и в Письме ФНС России от 17.07.2013 № АС-4-2/12837 «О рекомендациях по проведению мероприятий налогового контроля, связанных с налоговыми проверками».
Форма указанного постановления регламентирована Приложением № 23 к Приказу ФНС России от 07.11.2018 № ММВ-7-2/628@.
Выемка документов и предметов может производиться при:
- наличии обстоятельств, при которых у налоговых органов есть достаточные основания полагать, что подлинники документов могут быть уничтожены, сокрыты, исправлены или заменены:
необеспечение возможности должностных лиц налоговых органов, проводящих выездную налоговую проверку, ознакомиться с подлинниками документов на территории (в помещении) проверяемого лица при проведении выездной налоговой проверки по месту нахождения налогоплательщика (по месту нахождения филиала, представительства, иного обособленного подразделения налогоплательщика-организации);
необеспечение возможности должностных лиц налоговых органов, проводящих выездную налоговую проверку, ознакомиться с подлинниками документов по месту нахождения налогового органа при проведении выездной налоговой проверки по месту нахождения налогового органа;
если для проведения мероприятий налогового контроля недостаточно копий документов проверяемого лица (п. 8 ст. 94 НК РФ);
иных случаях; - отказе проверяемого лица от представления запрашиваемых при проведении выездной налоговой проверки документов или непредставлении их в установленные сроки;
- необходимости получения предметов, имеющих отношение к предмету налоговой проверки, в частности в целях:
проведения осмотра предметов;
проведения экспертизы;
приобщения к материалам проверки в качестве вещественных доказательств;
иных целях налоговой проверки.
Отметим, что налоговое законодательство запрещает производить выемку документов в ночное время. В соответствии со ст. 96 ТК РФ к ночному относится время с 22:00 до 6:00. Если выемка производится в этом временном интервале, налогоплательщик вправе оспорить действия налогового органа в суде.
Выемка документов производится в присутствии понятых и лиц, у которых производится выемка документов. В качестве понятых могут приглашаться любые незаинтересованные лица (не менее двух человек). По мнению ВАС РФ, проведение осмотра с участием одного понятого является нарушением со стороны проверяющих (Определение ВАС РФ от 25.08.2008 № 10655/08 по делу № А09-2488/07-21).
Отдельно отметим, что не могут участвовать в выемке документов в качестве понятых должностные лица налоговых органов.
Как следует из п. 5 ст. 98 НК РФ, понятые приглашаются с целью удостоверения фактов, содержания и результатов действий, произведенных в их присутствии, что в дальнейшем подтверждается протоколом. Причем понятые вправе делать по поводу производимых действий замечания и требовать их внесения в протокол.
В необходимых случаях для участия в производстве выемки могут приглашаться специалисты. Привлечение лица в качестве специалиста осуществляется на договорной основе (п. 2 ст. 96 НК РФ).
Должностное лицо налогового органа до начала выемки документов должно предъявить постановление о производстве выемки и разъяснить всем присутствующим лицам их права и обязанности.
Вначале должностное лицо налогового органа обязано предложить лицу, у которого производится выемка документов, осуществить добровольную выдачу истребуемых документов. И только в случае его отказа вправе произвести выемку документов в принудительном порядке. В случае отказа вскрыть помещения или иные места, где могут находиться требуемые документы, должностное лицо вправе сделать это самостоятельно, однако при этом должно избегать причинения повреждений запоров, дверей или других предметов. В противном случае это может привести к последствиям, предусмотренным ст. 103 «Недопустимость причинения неправомерного вреда при проведении налогового контроля» НК РФ.
Кроме того, лицу, у которого производится выемка документов, следует помнить о правиле, закрепленном в п. 5 ст. 94 НК РФ: документы и предметы, не имеющие отношения к предмету налоговой проверки, не подлежат изъятию.
Составление протокола
О производстве выемки, изъятия документов и предметов в обязательном порядке составляется протокол с соблюдением требований, установленных ст. 99 НК РФ, а также ст. 94 НК РФ. Форма протокола закреплена в Приложении № 24 к Приказу ФНС РФ № ММВ-7-2/628@.
Изымаемые документы перечисляются и подробно описываются либо в самом протоколе выемки, либо в описях, прилагаемых к нему. Наименование каждого изымаемого документа вносится в протокол (в опись), при этом указываются его индивидуальные признаки (в том числе копия это или оригинал). Если изъятию подлежат предметы, то по возможности указывается их стоимость (п. 7 ст. 94 НК РФ).
Если у налогового органа возникают подозрения, что подлинники документов могут быть уничтожены, сокрыты, исправлены или заменены налогоплательщиком, налоговый орган вправе их изъять. Однако в этом случае лицу, у которого изымаются оригиналы документов, должны быть предоставлены их копии, заверенные должностным лицом налогового органа.
Кроме того, инспекция имеет право изъять документы налогоплательщика у взаимозависимой с ним организации, если у нее есть основания полагать, что они могут быть уничтожены (Решение ФНС России от 19.06.2019 № СА-4-9/11730@, Информация ФНС России «Инспекция вправе изъять документы налогоплательщика у взаимозависимой с ним организации»).
Каждый изымаемый документ предъявляется понятым и другим лицам, участвующим в выемке документов. Затем документы нумеруются, прошнуровываются и скрепляются печатью или подписью лица, у которого производится выемка. Если же налогоплательщик (налоговый агент, плательщик сбора, плательщик страховых взносов) отказывается скрепить изымаемые документы своей подписью или печатью, об этом делается соответствующая отметка в протоколе изъятия.
Обратите внимание! Все действия по процедуре выемки, а также замечания по ее проведению должны быть отражены в протоколе. Подписывают его все лица, участвующие в выемке, копия протокола вручается под подпись лицу, у которого произведена выемка документов.
Если выемка производится с 22:00 до 6:00, налогоплательщик вправе оспорить действия налогового органа в суде.
Вначале должностное лицо налогового органа обязано предложить осуществить добровольную выдачу истребуемых документов. И только в случае отказа вправе произвести выемку в принудительном порядке.
Проведение осмотра с участием одного понятого является нарушением со стороны проверяющих.
Согласно п. 5 ст. 94 НК РФ документы и предметы, не имеющие отношения к предмету налоговой проверки, не подлежат изъятию.