Как платить налоги на зарубежное имущество?

Нередко российские организации владеют имуществом за рубежом. В этом случае им надо знать ответы на целый ряд вопросов – от того, в какой стране необходимо уплачивать налог на имущество, до правил, по которым это происходит.

Общие положения

Налог на имущество организаций устанавливается Налоговым кодексом Российской Федерации (далее – НК РФ) и законами субъектов РФ. Он вводится в действие в соответствии с НК РФ законами субъектов РФ, а с момента его введения обязателен к уплате на территории соответствующего субъекта Российской Федерации (п. 1 ст. 372 НК РФ). Налогоплательщиками данного налога признаются, в частности, российские организации, имеющие имущество, признаваемое объектом налогообложения в соответствии со статьей 374 НК РФ.

Объектами налогообложения в соответствии со статьей 374 НК РФ признаются:

• недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе организации в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, в случае если налоговая база в отношении такого имущества определяется как среднегодовая стоимость имущества (п. 1 ст. 375 НК РФ), если иное не предусмотрено ст. 378 и 378.1 НК РФ;
• недвижимое имущество, находящееся на территории Российской Федерации и принадлежащее организациям на праве собственности или праве хозяйственного ведения, а также полученное по концессионному соглашению, в случае если налоговая база в отношении такого имущества определяется как их кадастровая стоимость, внесенная в Единый государственный реестр недвижимости и подлежащая применению с 1 января года налогового периода (п. 2 ст. 375 НК РФ), если иное не предусмотрено ст. 378 и 378.1 НК РФ.

Исключение из общих правил составляют:

• имущество, переданное в доверительное управление, приобретенное в рамках договора доверительного управления. Такое имущество подлежит налогообложению (за исключением имущества, составляющего паевой инвестиционный фонд) у учредителя доверительного управления (п. 1 ст. 378 НК РФ);
• имущество, составляющее паевой инвестиционный фонд. Данное имущество подлежит налогообложению у управляющей компании, при этом налог уплачивается за счет имущества, составляющего этот паевой инвестиционный фонд;
• имущество, переданное концессионеру и (или) созданное им в соответствии с концессионным соглашением. Указанное имущество подлежит налогообложению у концессионера (ст. 378.1 НК РФ);
• отдельные объекты недвижимого имущества, налоговая база по которым определяется как кадастровая стоимость (ст. 378.2 НК РФ).

Таким образом, если российской организацией учтено на балансе в качестве объектов основных средств имущество, расположенное за рубежом, то оно является объектом налогообложения.

Избежание двойного налогообложения

Имущество, находящееся за пределами Российской Федерации, может облагаться налогом на имущество и на территории другой страны в соответствии с ее законодательством. В этом случае у организации-налогоплательщика может возникнуть ситуация, когда одно и то же имущество облагается налогом дважды. Чтобы такая ситуация не возникала, между РФ и некоторыми странами заключены двусторонние соглашения (конвенции) об избежании двойного налогообложения. Отметим, что Список международных договоров об избежании двойного налогообложения между Российской Федерацией и другими государствами приведен в Информационном письме Минфина России, с которым можно ознакомиться на его официальном сайте в разделе «Деятельность – налоговые отношения – международные налоговые отношения».

Статьей 7 НК РФ определено, что если международным договором РФ установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные НК РФ и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.

Помимо межгосударственных соглашений (конвенций), правила устранения двойного налогообложения имущества закреплены в ст. 386.1 НК РФ. Так, согласно п. 1 ст. 386.1 НК РФ фактически уплаченные российской организацией за пределами территории РФ в соответствии с законодательством другого государства суммы налога на имущество в отношении имущества, принадлежащего российской организации и расположенного на территории этого государства, засчитываются при уплате налога в России в отношении указанного имущества. При этом размер засчитываемых сумм налога, выплаченных за пределами территории РФ, не может превышать сумму налога, подлежащую уплате этой организацией в Российской Федерации в отношении этого имущества.

Таким образом, налогоплательщик может произвести зачет суммы налога в отношении имущества, принадлежащего ему и расположенного за рубежом, но только в пределах суммы, исчисленной в Российской Федерации по тому же имуществу за налоговый период (календарный год). Если уплаченный за рубежом налог превышает налог на это имущество, рассчитанный по нормам российского законодательства, то сумму превышения зачесть нельзя.

Если налог на недвижимость в другом государстве не уплачивался, то налог на имущество организаций в отношении имущества, принадлежащего российской организации и расположенного на территории другого государства, уплачивается в сумме, исчисленной исходя из налоговой базы, определенной в соответствии с п. 3 ст. 375 НК РФ, и ставки налога, установленной законом субъекта РФ в соответствии с п. 1 ст. 380 НК РФ по месту нахождения организации в Российской Федерации (Письмо Минфина России от 25.05.2016 № 03-05-05-01/29886).

Напомним, что порядок исчисления суммы налога на имущество для российских организаций установлен ст. 382 НК РФ, согласно п. 1 которой его сумма исчисляется по итогам налогового периода как произведение соответствующей налоговой ставки и налоговой базы, определенной за налоговый период, с учетом особенностей, установленных ст. 385.3 НК РФ.

При этом налоговая ставка на основании ст. 380 НК РФ устанавливается законом субъекта РФ и не может превышать 2,2%, если иное не предусмотрено названной статьей НК РФ. Начиная с 2016 года в отношении объектов недвижимого имущества, налоговая база в отношении которых определяется как кадастровая стоимость, ставка не может превышать 2%.

Налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, если иное не предусмотрено ст. 375 НК РФ. При этом налоговая база в отношении отдельных объектов недвижимого имущества определяется как их кадастровая стоимость, внесенная в Единый государственный реестр недвижимости и подлежащая применению с 1 января года налогового периода в соответствии со ст. 378.2 НК РФ.

Среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за отчетный период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества (без учета имущества, налоговая база в отношении которого определяется как его кадастровая стоимость) на 1-е число каждого месяца отчетного периода и 1-е число месяца, следующего за отчетным периодом, на число месяцев в отчетном периоде, увеличенное на единицу (п. 4 ст. 376 НК РФ). При определении налоговой базы как среднегодовой стоимости имущества, признаваемого объектом налогообложения, такое имущество учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации, что следует из п. 3 ст. 375 НК РФ.

Зачет сумм налога, уплаченного за рубежом

Чтобы зачесть уплаченный за рубежом налог, российская организация должна представить в налоговые органы следующие документы (п. 2 ст. 386.1 НК РФ):

• заявление на зачет налога;
• документ об уплате налога за пределами территории Российской Федерации, подтвержденный налоговым органом соответствующего иностранного государства.

Отметим, что вышеуказанные документы подаются российской организацией в налоговый орган по месту нахождения российской организации вместе с налоговой декларацией за налоговый период, в котором был уплачен налог за пределами территории Российской Федерации, о чем еще раз напомнили финансисты в своем Письме Минфина России от 25.10.2011 № 03-05-05-01/85.

Обратите внимание! Заявление о зачете составляется в произвольной форме, поскольку никаких особых требований для него не утверждено.

Порядок зачета при уплате налога на имущество организаций в РФ в отношении имущества, принадлежащего российской организации и расположенного на территории другого государства, был рассмотрен в Письме Минфина России от 16.10.2019 № 03-05-04-01/79654 «О налоге на имущество организаций», направленном Письмом ФНС России от 18.10.2019 № БС-4-21/21444@ «О применении статьи 386.1 Налогового кодекса Российской Федерации».

По мнению чиновников, в силу положений ст. 386.1 НК РФ право на зачет в РФ налога на имущество организаций в отношении имущества, принадлежащего российской организации и расположенного на территории иностранного государства, возникает у организации в том налоговом периоде, в котором налог на имущество был фактически уплачен в другом государстве.

Следовательно, зачет производится за налоговый период, в котором налог на имущество фактически был уплачен за пределами территории Российской Федерации. Поэтому суммы налога на имущество, уплаченные в иностранном государстве в 2019 году или в 2020-м, отражаются в налоговой декларации по налогу на имущество организаций, соответственно, за 2019 год и 2020-й.

Документ, подтверждающий уплату налога за рубежом, оформляется в соответствии с правилами соответствующего иностранного государства, так как особой формы российским законодательством для него также не установлено. Поскольку он, скорее всего, будет составлен на иностранном языке, перед направлением в налоговые органы его необходимо перевести на русский язык. При этом следует помнить, что официальные документы, исходящие от иностранных государств, должны быть легализованы (то есть на данных документах должны быть засвидетельствованы подписи в качестве подлинных). Однако если соответствующее иностранное государство является членом Гаагской конвенции от 05.10.1961, то на данных документах достаточно проставления апостиля.

Представление налоговой декларации

По истечении налогового периода налогоплательщики представляют в налоговые органы декларацию по налогу на имущество организации (п. 1 ст. 386 НК РФ).

Форма налоговой декларации и порядок ее заполнения утверждены Приказом ФНС России от 14.08.2019 № СА-7-21/405@ «Об утверждении формы и формата представления налоговой декларации по налогу на имущество организаций в электронной форме и порядка ее заполнения, а также о признании утратившими силу приказов Федеральной налоговой службы от 31.03.2017 № ММВ-7-21/271@ и от 04.10.2018 № ММВ-7-21/575@» (далее – Приказ № СА-7-21/405@).

Обратите внимание! Согласно абзацу четвертому п. 1 ст. 386 НК РФ в налоговую декларацию по налогу включаются сведения о среднегодовой стоимости объектов движимого имущества, учтенных на балансе организации в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета.

Указанное положение применяется начиная с представления налоговых деклараций по налогу за налоговый период 2020 года. Приказом ФНС России от 09.12.2020 № КЧ-7-21/889@ «О внесении изменений в приложения к приказу Федеральной налоговой службы от 14.08.2019 № СА-7-21/405@ «Об утверждении формы и формата представления налоговой декларации по налогу на имущество организаций в электронной форме и порядка ее заполнения, а также о признании утратившими силу приказов Федеральной налоговой службы от 31.03.2017 № ММВ-7-21/271@ и от 04.10.2018 № ММВ-7-21/575@» утверждена форма налоговой декларации по налогу, предусматривающая возможность включения в налоговую декларацию сведений о среднегодовой стоимости объектов движимого имущества, учтенных на балансе организации в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета.

Согласно разъяснениям, приведенным в Письме ФНС России от 18.02.2021 № БС-4-21/2011@, возможность приема налоговыми органами налоговой декларации по налогу с учетом Приказа № КЧ-7-21/889@ обеспечена с февраля 2021 года (Письмо ФНС России от 20.01.2021 № БС-4-21/537).

Налоговая декларация представляется российскими организациями и иностранными организациями, осуществляющими деятельность в РФ через постоянные представительства, в следующем составе:

• Титульный лист.
• Раздел 1 «Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет».
• Раздел 2 «Определение налоговой базы и исчисление суммы налога в отношении подлежащего налогообложению недвижимого имущества российских организаций и иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства».
• Раздел 2.1 «Информация об объекте недвижимого имущества, облагаемом налогом по среднегодовой стоимости».
• Раздел 3 «Исчисление суммы налога за налоговый период по объекту недвижимого имущества, налоговая база в отношении которого определяется как кадастровая стоимость».
• Раздел 4 «Сведения о среднегодовой стоимости объектов движимого имущества, учтенных на балансе организации в качестве объектов основных средств».

При заполнении налоговой декларации следует руководствоваться Порядком заполнения налоговой декларации по налогу на имущество организаций, утвержденным Приказом № СА-7-21/405@ (далее – Порядок).

Согласно п. 5.2 Порядка раздел 2 декларации заполняется отдельно, в частности, в отношении недвижимого имущества, принадлежащего российской организации и расположенного на территории другого государства, в отношении которого суммы налога фактически уплачены за пределами Российской Федерации в соответствии с законодательством другого государства.

В строке с кодом 250 указывается уплаченная за пределами территории Российской Федерации в соответствии с законодательством другого государства сумма налога в отношении имущества, принадлежащего российской организации и расположенного на территории этого государства, в соответствии с прилагаемым к декларации документом об уплате налога за пределами территории Российской Федерации, подтвержденным налоговым органом соответствующего иностранного государства (подп. 14 п. 5.3 Порядка).

В случае заполнения раздела 2 с отметкой 04 по строке «Код вида имущества (код строки 001)»:

• по строке с кодом 260 указывается нулевое значение, в случае если значение строки с кодом 250 больше или равно разности строк с кодами 220 и 240;
• по строке с кодом 260 указывается разность значений строк с кодами 220 и 240 за минусом значения строки с кодом 250, если значение строки с кодом 250 меньше разности строк с кодами 220 и 240.

СПРАВКА

Коды видов имущества приведены в Приложении № 5 «Коды видов недвижимого имущества» к Порядку. Код 4 имеет название «Имущество, принадлежащее российской организации и расположенное на территории другого государства, суммы налога по которому уплачены в соответствии с законодательством другого государства».

Согласно п. 4 ст. 80 НК РФ налоговая декларация может быть представлена налогоплательщиком в налоговый орган лично или через представителя, направлена в виде почтового отправления с описью вложения, передана в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи или через личный кабинет налогоплательщика.

Налоговая декларация должна быть представлена налогоплательщиком не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 3 ст. 386 НК РФ).

Следовательно, не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом, налогоплательщик обязан представить вместе с декларацией заявление на зачет налога, а также документ об уплате налога за пределами территории РФ, подтвержденный налоговым органом соответствующего иностранного государства. В случае когда последний день срока приходится на день, признаваемый в соответствии с законодательством Российской Федерации или актом президента РФ выходным, нерабочим праздничным и (или) нерабочим днем, днем окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день (п. 7 ст. 6.1 НК РФ).

Если уплаченный за рубежом налог превышает налог на это имущество, рассчитанный по нормам российского законодательства, то сумму превышения зачесть нельзя.

Документ, подтверждающий уплату налога за рубежом, оформляется в соответствии с правилами соответствующего иностранного государства, так как особой формы российским законодательством для него не установлено.