УР(1) + ПНР(2) + ОНА(3) + ОНО(4) = ТНП(5)
- УР - условный расход;
- ПНР - постоянный налоговый расход;
- ОНА - отложенный налоговый актив;
- ОНО - отложенное налоговое обязательство;
Дебет 99 Кредит 68 (условный доход)
Дебет 68 Кредит 99 (условный расход)
1) Условный расход (УР) по налогу на прибыль.
Условный расход равен величине, определяемой как произведение бухгалтерской прибыли, сформированной в отчетном периоде на ставку налога на прибыль.
Сумма начисленного условного расхода отражается в учете записью:
Дебет 99 Кредит 68
Если организация за отчетный период получила убыток, то полученный убыток надо умножить на ставку налога на прибыль, и мы получим условный доход.
Сумма исчисленного условного дохода отражается в учете записью:
Дебет 68 Кредит 99
ПРИМЕР: за 9 месяцев отчетного года организация получила прибыль 100 тысяч рублей
100 000 х 20% = 20 000 рублей (условный расход)
При этом оформляется бухгалтерская справка, где отражается сумма прибыли в 100 тыс.руб, обязательно дата справки и подпись главного бухгалтера.
2) Постоянный налоговый расход (ПНР) - это сумма налога, которая приводит к увеличению налоговых платежей. ПНР: величина определяется как произведение постоянной разницы, возникшей в отчетном периоде на ставку налога на прибыль (20%).
Постоянная разница для целей ПБУ 18/02 (ПР) возникает в том случае, если доходы (расходы) признаются только для целей бухгалтерского учета, а в налоговом учете не будут признаны никогда.
Как ПРИМЕР:
- На сегодня, в бухгалтерском учете счет 84 имеет ограничения. В бухгалтерском учете материальная помощь, затраты на спортивные мероприятия и т.п. отражаются по Дебету соответствующих счетов. В налоговом учете такие расходы в целях исчисления прибыли не исчисляются.
Суммы по материальной помощи, разовым премиям, спортивным мероприятиям в бухгалтерском учете относятся в Дебет 91 счета и образуют внереализационный расход. В налоговом учете-не принимаются для исчисления налога на прибыль. Следовательно возникает постоянная разница.
- Счет 19 (НДС по приобритенным ценностям): сумму НДС принимаем к вычету в бухгалтерском учете
Дебет 68 Кредит 19
По каким-то причинам сумма принять НДС к вычету нельзя (например, отсутствует счет-фактура). Опять возникает постоянная разница.
- Сумма дохода, полученная в виде дивидендов, налог по которым удержан у источника выплаты, иными словами, доход в бухгалтерском учете есть (Дебет 91)
Постоянная разница (неважно, доход или расход) в бухгалтерском учете сумма принимается, а в налоговом учете никогда сумма приниматься не будет. В аналитическом учете открываются отдельные субсчета для учета постоянных разниц: по окончании отчетного периода составляется реестр, рассчитывается постоянная разница, величину разницы умножаем на ставку налога на прибыль и получаем ПНР:
Дебет 99 Кредит 68 (по ПБУ 18/02), далее делаем сторно
Дебет 68 Кредит 99 (сторно)
ПРИМЕР: за 9 месяцев отчетного периода возникла постоянная разница (ПР)-50 тыс.руб. Составляем бухгалтерскую справку и ПР умножаем на ставку налога на прибыль (20%)
Дебет 99 Кредит 68 (10 тыс.руб.)
Таким образом, как видно в нашем примере, в бухгалтерском учете учтены расходы, которые в налоговом учете мы принять не можем, и сумма налога на прибыль увеличивается на 10 тыс.руб.
Важно!! Постоянная разница не дает никакого остатка по Ф1 и Ф2 бухгалтерского баланса, а отражается на счетах 09 или 77.
3) Отложенный налоговый актив (ОНА)-это та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к уменьшению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или последующих отчетных периодах.
ОНА определяется как произведение вычитаемых временных разниц (ВВР), возникших в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством РФ.
Вычитаемые временные разницы (ВВР) образуются в результате применения различных способов расчета амортизации для целей бухгалтерского учета и целей исчисления налога на прибыль. Если в бухгалтерском учете сумма расхода будет списываться сразу, а в налоговом учете позже, то здесь и возникает ВВР. Умножив ВВР на ставку налога на прибыль, получим отложенный налоговый актив (ОНА). Величина ОНА в учете отражается записью:
Дебет 09 Кредит 68
Счет 09 появился согласно Приказа Минфина № 38н от 07.05.2003г. Этот же Приказ ввел счет 77-отложенное налоговое обязательство (ОНО).
ПРИМЕР: В бухгалтерском учете в результате продажи основного средства в сентябре текущего года получен убыток-4 тыс.руб. Разница между сроком полезного использования и фактическим сроком эксплуатации проданного основного средства составила 12 месяцев.
Согласно ст.268 Налогового кодекса РФ убыток от продажи основного средства принимается в течении недоамортизированного срока равными долями, в нашем примере 4 тыс.руб/12 мес.
Сумма убытка и в бухгалтерском, и в налоговом учете полученна одинаковая; но в бухгалтерском учете полученный убыток получаем сразу (4 тыс.руб. в сентябре), а в налоговом учете-с октября равными долями. Возникает вычитаемая временная разница (ВВР), так как в бухгалтерском учете величина расхода проходит в текущем отчетном периоде, а в налоговом учете будет приниматься потом.
4000 рублей х 20% = 800 рублей (ОНА)
Далее, необходимо составить бухгалтерскую справку и сделать запись:
Дебет 09 Кредит 68 (800 рублей)
Суммы, на которые уменьшаются или полностью погашаются в текущем отчетном периоде отложенные налоговые активы (ОНА) отражаются в бухгалтерском учете записью:
Дебет 68 Кредит 09
Когда всю сумму 4000 руб. в налоговом учете ровно год мы примем, остаток по счету 09 будет уменьшаться, отложенный налоговый актив при выбытии объекта актива, по которому он был начислен, списывается на счет учета прибылей и убытков:
дебет 99 Кредит 09
4) Отложенное налоговое обязательство (ОНО) определяется как произведение налогооблагаемых временных разниц, возникших в отчетном периоде на ставку налога на прибыль, установленную законодательством.
Налогооблагаемые временные разницы (НВР) образуются в результате применения разных способов расчета амортизации для целей бухгалтерского учета и целей определения налога на прибыль: в налоговом учете-сразу, в бухгалтерском учете-постепенно.
ПРИМЕР: в сентябре текущего года была приобретена компьютерная программа (исключительные права) стоимостью 1 тыс.руб.
В бухгалтерском учете затраты относим на счет 97, в налоговом учете принимаем эти затраты сразу. Таким образом, возникает налогооблагаемая временная разница в размере 1 тыс.руб.
Умножив налогооблагаемую временную разницу на ставку налога на прибыль, мы получим отложенное налоговое обязательство, в нашем примере
1000 рублей х 20% = 200 рублей (ОНО)
Отложенное налоговое обязательство (ОНО) отражается записью
Дебет 68 Кредит 77 (200 рублей)
По мере уменьшения или полного погашения налогооблагаемых временных разниц (НВР), будут уменьшаться или полностью погашаться отложенные налоговые обязательства (ОНО)
Дебет 77 Кредит 68
Отложенное налоговое обязательство (ОНО) при выбытии объекта актива или вида обязательства, по которому оно было начислено, списывается на счет учета прибылей и убытков
Дебет 77 Кредит 99
5) Текущий налог на прибыль (ТНП)
Признается налог на прибыль, определяемый исходя из величины условного расхода (условного дохода), скорректированной на сумму ПНР, ОНА, ОНО.
20000 рублей(1) + 10000 рублей(2) + 800 рублей(3) - 200 рублей(4) = 30600 рублей(5)
Согласно расчета, получаем сумму текущего налога на прибыль (ТНП) в размере 30600 рублей. По данным бухгалтерского учета прибыль составила 20000 рублей, по налоговому учету-30600 рублей, именно сумму прибыли по данным налогового учета организация должна заплатить в бюджет