В ответ на индивидуальные запросы организаций федеральные ведомства могут издавать письма, где оценивают конкретные обстоятельства. Иногда бывает так, что чиновники начинают применять эти разъяснения к другим компаниям и ситуациям. В основном там, где им это выгодно. Получается, что акт, не рассчитанный на многократное применение, становится де-факто нормативным. Оспорить такие документы бывает непросто. Заявителям отказывают, потому что письма ненормативные.
Долгие годы Верховный суд исходил из того, что ненормативные письма федеральных органов исполнительной власти нельзя обжаловать по правилам оспаривания нормативных.
Но теперь Верховный суд пересмотрел свою позицию и высказался в пользу возможности оспорить ненормативные акты по правилам нормативных. Он пришел к таким выводам в деле ИП Романа Зурначяна, который оспаривал положение из Письма ФНС № СД-4-3/18072 16 октября 2015 года. В нем говорилось, что налоговики могут проводить осмотры помещений не только проверяемого налогоплательщика, но и «его контрагентов, а также третьих лиц-участников сделки».
В связи с проверкой в 2018 году другого налогоплательщика чиновники провели осмотр помещений, которые занимал Зурначян. Он был против, но в ответ местная налоговая сослалась на Письмо ФНС № СД-4-3/18072 16 октября 2015 года. Разъяснения показались Зурначяну сомнительными, так что он решил их обжаловать в Верховном суде. Как указывал предприниматель, письмо фактически дает налоговикам полномочия, которых нет в Налоговом кодексе. А третьи лица и контрагенты, у которых проводят осмотр, вынуждены подчиняться действиям чиновников.
Представители ФНС и Минфина возражали против этих требований. Согласно их позиции, письмо «носит информационно-разъяснительный характер и не имеет нормативных свойств». Его содержание лишь толкует законы и не выходит за их рамки, указывали ведомства.
Верховный суд встал на сторону предпринимателя и принял во внимание ответ местной налоговой, которая сослалась на спорное письмо. С одной стороны, оно действительно нигде не публиковалось и представляет собой ответ на частное обращение. Но в то же время в силу ведомственной субординации его обязаны исполнять должностные лица территориальных органов ФНС, указал судья. В итоге письмо опосредованно приобрело обязательный характер в отношениях налоговых и неопределенного круга лиц, написано в решении (№ АКПИ19-296). И поскольку оно выходит за рамки закона, судья отменил его действие в спорной части.
ФНС оспорила это решение. В жалобе ведомство повторило, что письмо содержит разъяснения, а не нормы для многократного применения, не выходит за рамки закона. Документ не предписывает налоговым органам осматривать те помещения контрагентов и третьих лиц, которые проверяемый налогоплательщик не использует для извлечения дохода, указали чиновники.
Но апелляционная коллегия отвергла эти доводы. Они указали, что разъяснение противоречит п. 1 ст. 92 НК, который предусматривает осмотр помещений, территорий только проверяемого налогоплательщика. В то же время письмо ФНС дозволяет осматривать помещения не только проверяемого налогоплательщика, но и контрагентов и третьих лиц-участников сделки, включая случаи, когда налогоплательщик не использует недвижимость для извлечения дохода (прибыли) или она не связана с содержанием объектов налогообложения. Таким образом, налоговая расширительно толковала закон и дала налоговикам новые полномочия. Такой вывод апелляционная тройка судей сделала в своем определении (№ АПЛ19-333).
